JU-33087-2016-TFN
Ultramar Argentina
SA c/Dirección General de Aduanas s/recurso de apelación.
Faltantes a la
descarga. Responsabilidad tributaria. Art 142 del CA.
En Buenos Aires, a los 20
días del mes de octubre de 2016 se reúnen los Vocales miembros de la Sala “G”
Dres. Claudia Beatriz Sarquis (Vocal titular de la 20º Nominación), y Horacio
Joaquín Segura (Vocal titular de la 21° Nominación), por encontrarse vacante la
Vocalía de la 19º Nominación, a fin de resolver en los autos caratulados:
“ULTRAMAR ARGENTINA S.A. c/Dirección General de Aduanas, s/recurso de
apelación”, expediente Nº 33.087-A.
La Dra. Claudia B. Sarquis
dijo:
I.- Que a fs. 7/12 la
actora, por apoderado, interpone recurso de apelación contra la Resolución Nro.
49/2013 (AD SANI), dictada por el Administrador de la Aduana de San Nicolás, en
el expediente SIGEA Nro. 12627- 205-2010, mediante la cual se rechaza la
impugnación que interpusiera contra los cargos Nros. 186, 187, 188, 189, y
190/2010 (AD SANI). Manifiesta que dichos cargos fueron confirmados por un
total de u$S 43.221 en concepto de tributos. Relata que fue agente de
transporte aduanero del buque “Readhead”, el que documentó ante las autoridades
aduaneras argentinas el transporte de 33.033.722kg de fosfato de monoamónico
(fertilizante) para ser descargado en los puertos de Necochea, Ramallo y San
Nicolás. Expresa que en la causa no existen faltantes que autoricen el reclamo
formulado por el servicio aduanero. Indica que en San Nicolás se descargaron
cinco partidas por 17.500.000kg de mercadería y que según la Aduana se habrían
descargado 17.260.640kg, produciéndose una diferencia de 239.370kg por la cual
se formularon los referidos cargos -uno por cada partida-. Se agravia por
cuanto en sede aduanera solicitó que se agregaran a la causa los tickets de la
descarga del buque, solicitud a la cual no se dió cumplimiento. En
consecuencia, pide que se agreguen a la causa los tickets de balanza correspondientes
a los pesajes de los camiones de todas las partidas individualizadas en el
manifiesto -atendiendo a la correlatividad de los mismos-.
Destaca que el buque
también documentó y descargó ante las aduanas de Necochea y San Nicolás, otras
partidas descargadas en los puertos de Necochea y Ramallo -éste último de
jurisdicción de la aduana de San Nicolás- en las que se habrían verificado
diferencias en más en ambas descargas, por lo que -a su etender- si se computan
las cantidades declaradas y descargadas en los tres puertos, de existir alguna
diferencia sería de aproximadamente el 0,6%. Señala que para este tipo de
fertilizantes se han considerado diferencias de hasta un 2% que son resultado
de la merma del producto y que esa diferencia no puede ser calificada como un
“faltante” que dé lugar a la presunción prevista en el artículo 142 del CA ni
al pago de tributos. Asimismo, aduce que no corresponde el reclamo de tributos
en tanto los importadores de fertilizantes abonaron la totalidad de los derechos
que paga la mercadería. Cita jurisprudencia. Sin perjuicio de ello, sostiene
que el servicio aduanero no puede reclamar ninguna diferencia en concepto de
impuesto al valor agregado. Expresa que la ley 26.050 establece que las
importaciones de fertilizantes deben abonar la alícuota del 10,5% y, si los
importadores abonaron ese porcentaje sobre las 17.500.000 kg nada tiene que
reclamar el servicio aduanero por cuanto el pago del importador extingue la
obligación tributaria. En lo que respecta al reclamo del IVA adicional, alude
que la resolución que apela lo funda en que de acuerdo a las resoluciones de
A.F.I.P. los sujetos que no poseen CVDI -certificado de validación de datos de
importadores- deben abonar las alícuotas del 20% por IVA -o 10% cuando se trata
de bienes con alícuota diferencial- y 6% del impuesto a las ganancias, cuando
en realidad debió haberse invocado la Resolución 2715/09. Señala que según esta
resolución se exceptúa de la solicitud del referido CVDI a los sujetos: a)
exentos o no alcanzados en el impuesto al valor agregado; b) consumidores
finales. Sostiene que el ATA se encontraría en la misma condición que los
importadores que tienen ese certificado. Alude que tanto el transportista como
el ATA se encuentran exentos del pago de IVA por ser sus servicios conexos al
comercio internacional, de conformidad a lo normado por el Decreto 1228/98.
Agrega que, sin perjuicio
de que este Tribunal tiene vedado el examen de la constitucionalidad de las
leyes, hace reserva de plantear la inconstitucionalidad de las normas del
código aduanero. Hace reserva del caso federal. Ofrece prueba y solicita que
oportunamente se resuelva dejar sin efecto la resolución apelada en cuanto
ordena el pago de tributos, con costas.
II.- Que a fs. 30/35,
previo emplazamiento, la representación fiscal contesta el traslado del recurso
que le fuera oportunamente conferido. Niega todas y cada una de las
afirmaciones vertidas por la contraria que no sean objeto de su expreso
reconocimiento. Formula una breve reseña de lo actuado en sede administrativa.
Señala que no existe controversia con relación a que la mercadería documentada
en la destinación de importación de marras ha registrado diferencia, faltante
de mercadería a la descarga, sin justificación en los términos del art. 142
apartado 1 del CA. Considera que, de ese modo, se ha configurado la presunción
que establece la referida norma, en razón de la cual el transportista y el
agente de transporte aduanero son solidariamente responsables de las
obligaciones tributarias, conforme lo establecido en su apartado 2. Señala que
el método de medición utilizado por el servicio aduanero para verificar las
cantidades efectivamente recibidas en el puerto de destino fue el de Balanza
Fiscal, y que la elección del método de pesaje fue del importador. Cita
jurisprudencia. Respecto del agravio esgrimido por la actora en relación a los
tributos que se le reclaman, argumenta que la obligación tributaria fue abonada
según la preferencia arancelaria pactada por los Estados Parte por el país de destino
de la mercadería y atento que el faltante no justificado se halla sujeto al
pago de los tributos correspondientes al régimen general, tal circunstancia
autoriza al servicio aduanero a efectuar el reclamo en crisis. Formula reserva
del caso federal y solicita que se rechace el recurso intentado, confirmando la
resolución aduanera, con costas.
III.- Que a fs. 36 se abre
la causa a prueba. A fs. 114 se declara cerrado el periodo probatorio. A fs.
123 se elevan los autos a la Sala “G” y se pasan para alegar. A fs. 127/130 se
agrega el alegato de la actora, no haciendo uso de tal derecho la parte
demandada. A fs. 132 se pasan los autos a sentencia.
IV.- Que la Actuación Nro.
12627-205-2010, se inicia a fs. 1 con el Informe de Sección G N° 46/2010 de la
Aduana de San Nicolás, que da cuenta de que finalizada la descarga del M/V “Red
Head” MANI10059 MANI1042P, consignado al A.T.A. “Ultramar Argentina S.A.”, del
control de peso de fertilizante de la P.A. 3105.40.00.190R arrojado por la
balanza fiscal resulta: 15.600.000,00 kilos declarados y 15.360.630,00 kilos
descargados, surgiendo una diferencia de -239.370Kilos. A fs. 2/21 se agregan
copias de las destinaciones Nro. 10 059 IC65 000125 Z, 10 059 IC65 000127 S, 10
059 IC65 000126 R, 10 059 IC65 000128 T, 10 059 IC65 000129 U, 10 059 IC65
000130 M, 10 059 IC65 000132 Y, 10 059 IC65 000123 Y, 10 059 IC65 000122 N, y
10 059 IC65 000124 P. A fs 22/25 luce copia del manifiesto marítimo de
importación N° 10059MANI001042P.
A fs. 26 obra nota de
fecha 20/05/2010 mediante la cual el despachante de aduanas de la importadora
informa que realizará el pesaje en balanza fiscal del puerto de San Nicolás de
12.000.000kg de fosfato monoamónico a granel -destinaciones IC65
122N/132Y/124P-. A fs. 27/30 obran notas cursadas por los despachantes de
aduanas -en representación de las importadoras- al administrador de la aduana
de San Nicolás a efectos de solicitar autorización para que el control de la
descarga del buque se realice por balanza fiscal. A fs. 31 la Sección “G” (AD SANI)
opina que debería pasarse a estado cancelado el parte de novedades. A fs. 32/36
la Sección Verificación clasifica y afora el faltante aludido. A 37 luce copia
del memorándum que se le cursó a la firma Ultramar Argentina S.A., en los
términos del art. 1094 inc. “b” del CA, respecto de las destinaciones Nro. 10
059 IC65 000125 Z, 10 059 IC65 000126 R, 10 059 IC65 000128 T, 10 059 IC65
000130 M, 10 059 IC65 000122 N, el que se notificó a la actora el 28/07/2010. A
fs. 39/43 obran copias de los cargos Nros. 186/2010, 187/2010, 188/2010,
189/2010, y 190/2010, notificados el 20/08/2010. A fs. 44/46vta. la recurrente
interpone procedimiento de impugnación ante la Aduana de San Nicolás contra los
referidos cargos. A fs. 71/74 se emite el Dictamen N° 8/2013 (AD SANI), que
propicia confirmar los cargos, y no hacer lugar a la impugnación impetrada. A
fs. 75/78 se dicta la Resolución N° 49/2013 (AD SANI) en la que se resuelve
rechazar la impugnación de los cargos Nros. 186/2010, 187/2010, 188/2010,
189/2010, y 190/2010, confirmar los mismos, e intimar a la A.T.A. “Ultramar
Argentina S.A.” al pago de la diferencia de los tributos que gravan la
importación para consumo del faltante. A fs. 81/82 la recurrente acredita la
interposición de recurso ante esta instancia.
V.- Que la actora plantea
de modo genérico la inconstitucionalidad de las normas del Código Aduanero que
limiten o restrinjan los términos de su apelación.
Que corresponde señalar
que no es facultad de este Tribunal expedirse sobre la justicia o injusticia de
las normas ni apartarse de su texto modificándolo, a lo que cabe agregar que la
eventual declaración de inconstitucionalidad de una norma no es competencia de
este Tribunal Fiscal (conforme lo establecido por el art. 1164 del C.A.) y, por
ende, ese aspecto corresponde a la competencia de la Excma. Cámara Nacional de
Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal.
VI.- Que la cuestión
radica en determinar si se han producido o no los referidos faltantes. Ello,
por cuanto al efectuar el control de peso mediante el sistema de balanza fiscal
de la mercadería amparada por el Manifiesto Marítimo de Importación N° 10 059
MANI 001042 P, la Aduana detectó a la descarga del buque “Redhead” una
diferencia en menos (faltante) entre la cantidad de mercadería declarada en el
manifiesto referido y la resultante a la descarga.
Que el artículo 142 del
C.A. dispone, que cuando al concluir la descarga resultare faltar mercadería
que hubiera sido declarada de conformidad con lo dispuesto en los arts. 135 y
136 del citado código, deberán justificarse las diferencias con la respectiva
carta de rectificación consular o en las demás formas previstas en el Código o
en sus disposiciones reglamentarias, dentro del plazo de dos días a contar
desde la finalización de la descarga. Prosigue el apartado 2 estableciendo que
cuando las diferencias no hubieren sido justificadas en la forma prevista en el
apartado 1 se presumirá sin admitirse prueba en contrario y al solo efecto
tributario que la mercadería faltante ha sido importada para
consumo…considerándose al transportista y al agente de transporte aduanero
solidariamente responsables de las obligaciones tributarias, sin perjuicio de
la responsabilidad por las sanciones que pudieran corresponder por los ilícitos
que se hubieran cometido (ap.3).
Que de ello se colige que
si al concluir la descarga, resultare faltar mercadería, y dichas diferencias
no hubieren sido justificadas en la oportunidad y formas previstas en el
artículo citado, se presumirá sin admitirse prueba en contrario y al sólo
efecto tributario que la mercadería faltante ha sido importada para consumo,
considerándose al transportista y al agente de transporte aduanero
solidariamente responsables por las correspondientes obligaciones tributarias.
VII.- Que cabe analizar en
la causa si la resolución apelada se ajusta a derecho, en cuanto rechaza el
procedimiento de impugnación iniciado por la recurrente contra los cargos Nros.
186/2010, 187/2010, 188/2010, 189/2010, y 190/2010 formulados en concepto de
diferencia de tributos no abonados por el importador con relación al presunto
faltante de 239.370kgrs. de fosfato monoamónico (1,53% del total de la
mercadería amparada por el MANI 10059MANI001042P) verificado a la descarga del
buque “Redhead”, en la Aduana de San Nicolás.
Que corresponde poner de
manifiesto, que del Informe Sección “G” Nro. 46/2010 -obrante a fs. 1 del
expte. adm.- surge que la firma recurrente ha documentado la cantidad de
15.600.000kg de mercadería, descargado la cantidad de 15.360.630kg, lo que
arrojó una diferencia en menos de 239.370kg, equivalente al 1,53% de la
mercadería, por lo que se formularon los cargos Nros. 186/2010, 187/2010,
188/2010, 189/2010, y 190/2010, en virtud de lo que se condenó al pago la suma
de U$S 40.921.
Que en el escrito de
impugnación de los cargos en cuestión se especifica que los mismos se
formularon por un total de U$S 43.221.
Que, asimismo, en el
recurso interpuesto ante esta instancia -ver fs. 7/12vta.- la recurrente
especificó que el buque “Redhead” documentó ante las autoridades aduaneras
argentinas el transporte de 33.033.722kg de fosfato monoamónico para ser
descargado en los puertos de Necochea, Ramallo y San Nicolás. No obstante ello,
se detalla que en el puerto de San Nicolás se descargaron cinco partidas por
17.500.000kg y según la Aduana se habrían descargado 17.260.640kg, con una
diferencia de 239.360kg, por lo que el faltante -en porcentual- indicado por el
servicio aduanero no es el mismo.
Que finalmente, la
resolución apelada confirma la determinación tributaria plasmada en los Cargos
Nros. 186/2010, 187/2010, 188/2010, 189/2010, y 190/2010, es decir por un
faltante de mercadería de 239.370kg., equivalente a un 1,53%.
Que por lo tanto la
cuestión a dirimir, en primer lugar, consiste en determinar si se ha verificado
un faltante en autos y en qué porcentaje.
VIII.- Que a efectos de
determinar el faltante en trato, cabe considerar los datos aportados por la
Aduana de San Nicolás, obrantes en las actuaciones administrativas.
Que de la sumatoria de la
mercadería declarada en las destinaciones Nro. 10 059 IC65 000125 Z, 10 059
IC65 000127 S, 10 059 IC65 000126 R, 10 059 IC65 000128 T, 10 059 IC65 000129
U, 10 059 IC65 000130 M, 10 059 IC65 000132 Y, 10 059 IC65 000123 Y, 10 059
IC65 000122 N, y 10 059 IC65 000124 P, y de lo que surge de lo declarado en el
Manifiesto Marítimo de Importación MANI 10059MANI001042P, el total de la
mercadería es 17.500.000kg.
Que del Informe de la
Sección “G” Nro. 46/2010 de la Aduana de San Nicolás -obrante a fs. 1 del
expte. adm.- surge que los kilogramos declarados y descargados por la
destinación Nro. 10 059 IC65 000123 Y han sido de 1.000.000 kg, cuando en
realidad conforme dicha destinación -ver el sobre de la misma- la cantidad
declarada y descargada ha sido de 3.000.000 kg.
Que se inserta a
continuación la planilla con la información correspondiente a cada destinación:
Que surge,
consecuentemente, que las destinaciones en las que la Aduana de San Nicolás
detectó diferencias entre lo declarado y lo descargado son: Nro. 10 059 IC65
000125 Z -fs. 2/3 act. adm.-, 10 059 IC65 000126 R -fs. 6/7 act. adm.-, 10 059
IC65 000128 T -fs. 8/9 act. adm.-, 10 059 IC65 000130 M -fs. 12/13 act. adm.-,
y 10 059 IC65 000122 N -fs. 18/19 act. adm.-.
Que corresponde considerar
a los faltantes consignados en el cuadro precedente como efectivamente
producidos. Ello así por cuanto, por un lado (y en este sentido asistiéndole
razón a la representación fiscal) de los dichos de la recurrente, se deduce que
los faltantes no son desconocidos por dicha parte al afirmar que -la
diferencia- se encontraría dentro de la tolerancia de ley. Por otra parte, si
bien la recurrente niega que los mismos hubieran sido suficientemente
acreditados, de las constancias obrantes en el sumario administrativo surge
que, como resultado del control aduanero, resultaron diferencias entre lo
cargado y descargado.
Que ello justifica el
rechazo del planteo efectuado por la actora en torno a este punto.
IX.- Que específicamente
los faltantes constatados en el caso de autos por el servicio aduanero, que
dieran lugar a los cargos luego confirmados por la resolución aduanera apelada
en la especie, son aquellos que resultan del siguiente detalle:
Destinación de importacion
Cantidad de Kilos declarados Cantidad de Kilos descargados Diferencia en kgs.
Porcentaje diferencia Nº Cargo y Monto.
10059IC65000125 Z
1.100.000 1.085.480 -14520 0,08% 186/10 por u$s 2.525,00
10059IC65000126 R
1.533.202 1.507.862 -25340 0,14% 187/10 por u$s 4.324,00
10059IC65000128 T
1.000.000 990140 -9860 0,06% 188/10 por u$s 1501,00
10059IC65000130 M 550000
538.920 -11080 0,06% 189/10 por u$s 1.607,00
10059IC65000122 N
5.000.000 4.821.430 -178570 1,02% 190/10 por u$s 33.264,00
X.- Que, en primer lugar,
y de conformidad con el cuadro precedente, resulta que para los Cargos Nros.
186, 187, 188 y 189 del año 2010, el faltante que motivó la formulación de los
mismos es menor al porcentaje de tolerancia del 0,6% admitido por la normativa
vigente.
Que la Res. ANA Nro.
2914/94 en el art. 11.1 dispone: “El margen de la tolerancia en concepto de
diferencia de cálculo, se establecerá en el peso necesario para variar el
calado en 2,54 cm. (equivalente a una pulgada) - (2,54 x T.P.C.), en la
condición en que se efectúa la medición del buque cargado, o en el 6%. (seis
por mil) del total de la carga, el que fuera mayor, en más o en menos,
considerándose, a los efectos fiscales, correcta y real la cantidad declarada,
siempre que no exceda de este límite”.
Que lo cierto es que en el
particular corresponde aplicar lo resuelto en el plenario de fecha 31 de Agosto
de 2005, del sector de competencia aduanera del Tribunal Fiscal de la Nación,
recaído en los autos “Supermar S.A. c/ DGA s/ recurso de apelación”, expte.
Nro. 14.287, que fijó como doctrina mayoritaria la siguiente: “La tolerancia
del seis por mil fijada expresamente, a los efectos fiscales, para la medición
por el sistema de control de calados y sondajes de tanques (draft survey)
resulta también aplicable para otros sistemas de pesaje, como el de balanza” .
Que por lo demás, en el
caso el método de control de la mercadería descargada fue por balanza fiscal
por expresa elección de las importadoras -cfme. constancias de fs. 26/30 de las
act. adm.-.
Que por lo expuesto se
concluye que, por estar las diferencias constatadas comprendidas dentro del
margen de tolerancia legalmente admitido, corresponde revocar la Resolución
Nro. 49/2013 (AD SANI), en cuanto confirma los Cargos Nros. 186, 187, 188 y 189
del año 2010.
XI.- Que corresponde ahora
proceder al análisis del Cargo Nro. 190 del año 2010, que fuera confirmado por
la resolución apelada, formulado en virtud de constatarse diferencia del 1,02%,
(es decir, que supera al máximo de tolerancia permitido legalmente).
Que durante el trámite de
las actuaciones administrativas, la recurrente afirmó que por las
características naturales del fertilizante transportado, y por las condiciones
en que se opera la carga y descarga del producto, es habitual que se produzcan
mermas del fertilizante transportado durante un transporte marítimo.
Que mediante la resolución
cuestionada el servicio aduanero expresó que al faltar mercadería a la descarga
y no siendo justificada la misma en las formas previstas por la ley (art. 142
ap. 1 del C.A.), debe presumirse, sin admitirse prueba en contrario y al sólo
efecto tributario, que la mercadería faltante ha sido importada para consumo,
considerando al transportista y al agente de transporte aduanero,
solidariamente responsable de las obligaciones tributarias (art. 142 ap. 2 del
C.A.).
Que, por lo demás, la
pericia de fs. 71/73 no aportó elemento alguno que permita tener por acreditada
la concurrencia de ningún factor intrínseco de la mercadería o circunstancia
extrínseca alguna (cambios de temperatura, humedad, etc.) que haya provocado la
variación (en el caso la disminución), en relación al transporte concreto, de
la mercadería involucrada en autos. Los fundamentos del dictamen pericial son
teóricos y vinculados en general a la naturaleza de un viaje teórico y de una
mercadería hipotéticamente similar. Pero especificaciones y razonamientos de
carácter general, no verificados en las circunstancias reales de la causa, no
pueden derogar o tornar inaplicable una resolución aduanera que fija los
porcentajes admisibles de tolerancia en el 6 %o, llevando el porcentaje fijado
por las autoridades competentes a un 1% o aún superior. Se reitera, el dictamen
pericial fundado en consideraciones abstractas, no comprobadas en los hechos de
la causa, no aporta ni detalla investigación alguna sobre el viaje concreto
durante el cual se transportó la mercadería. Y ello no es suficiente para dejar
de lado en el caso de autos a las normas contenidas en las Resoluciones 2220/90
y 2914/94 (ANA), que fijan, los porcentajes de tolerancia en el 6%o.
Que en materia tributaria
no bastan consideraciones imprecisas o genéricas para desvirtuar los parámetros
fijados, en base a consideraciones que se presumen fundadas y estudiadas, en
las Resoluciones emitidas por la Aduana, las que normalmente se emiten en base
a opiniones técnicas previas.
Consecuentemente,
corresponde confirmar la resolución 49/2013 (AD SANI), en cuanto confirma el
Cargo Nro. 190/2010.
XII.- Que sentado lo que
antecede cabe analizar la procedencia o no de la exigencia del pago de los
tributos que la Aduana le reclama a la recurrente en su carácter de ATA de la
operación en trato.
Que la actora se agravia
en relación a los tributos liquidados, invocando su improcedencia con
fundamento en que los mismos se encontrarían cancelados al haber sido abonados
por los importadores.
Cuestiona las alícuotas
que se le exigen en concepto de IVA, IVA adicional y Ganancias refiriendo a lo
normado en la ley 26.050, la Resolución AFIP 2715/09 y el Decreto 1228/98.
Que los agravios de la
apelante sobre esta cuestión no pueden prosperar. En efecto, la jurisprudencia
y prestigiosa doctrina han sostenido que respecto de la mercadería faltante a
la descarga, “los sujetos pasivos de la obligación tributaria son el agente de
transporte aduanero y el transportista, quienes, conforme a lo dispuesto por
los arts. 142 (ó 310) y 780 del CA, responden en forma solidaria, sin perjuicio
de que dicha obligación pueda ser extinguida total o parcialmente por una
persona distinta de los mencionados precedentemente -v.gr., el importador o
consignatario- (TFN, Sala E, entre otros, «Agencia Marítima Rigel S.A.», del
9/6/93); por lo demás, las acciones de resarcimiento de éste respecto de
aquéllos son extratributarias (conf. TFN, Sala E, voto de la dra. Catalina
García Vizcaíno, entre otros, en «Albertella y Peretti SRL», del 23/4/92)” –y
también la autora en Derecho Tributario, Tomo III, ps. 282/283 – ed. Depalma,
1ª edición, 1997-, ps. 380/381 –2ª edición, LexisNexis, 2002-. Buenos Aires-,
ps. 491/492 -3ª edición, LexisNexis, 2005-.
Que en lo que aquí
interesa la aduana aplicó sobre el valor en aduana de la mercadería faltante
para el cargo Nro. 190/2010 las siguientes alícuotas: 10,5% en concepto de
I.V.A. (diferencia de IVA respecto del 21% no abonada por el importador por no
encontrarse inscripto cfme. ley 26.050 Res. 12/05); 20% en concepto de I.V.A.
Adicional (totalidad no abonada por el importador, “sin ventaja/sin C.V.D.I.”);
y 6% en concepto de Impuesto a las Ganancias (totalidad no abonada por el
importador, “sin ventaja/sin C.V.D.I.”).
XIII.- Que la recurrente
esgrime ciertos agravios referidos a las alícuotas del I.V.A. e I.V.A.
adicional aplicables a la mercadería en cuestión.
Que, por un lado, plantea
que se encuentra exenta del pago del I.V.A. por aplicación del art. 7 inc. “h”
punto 13 de la Ley de I.V.A.
Que, en torno a este
punto, debe señalarse que la exención establecida en el art. 7, inc. “h” ap. 13
de la Ley de I.V.A. (art. 34 de su decreto reglamentario) sólo se aplica a la
efectiva prestación de servicios conexos al transporte, por lo que no
corresponde considerar incluidos en esa situación a hechos ajenos a esa
efectiva prestación, tales como la importación para consumo irregular producida
(en virtud de la presunción legal del art. 142 del C.A.) en razón de los
faltantes verificados a la descarga. Se trata, en este caso, del hecho
imponible aduanero de la importación de la mercadería que no se vincula a los
servicios de transporte.
Que, por otro lado, la
actora considera que en todo caso, la alícuota aplicable del I.V.A. no es 21%
como lo pretende la Aduana sino 10,5% por aplicación del art. 28 ap. 3 inc. 1
de la Ley de I.V.A. (incorporado por la Ley 26.050), estimando que la misma fue
pagada integramente por el importador y por la totalidad de la mercadería
declarada.
Que con respecto a este
planteo, considero que la mercadería faltante no se encuentra beneficiada con
la alícuota reducida de I.V.A. (10,5% del art. 28, ap. 3 inc 1 de la ley de
IV.A. Incorporado por la Ley 26.050) en atención al precedente de la Corte
Suprema Nacional, in re “Agencia Marítima Río Paraná S.A.”, de fecha 12 de
Marzo de 1981 (Fallos 303:407), y también al precedente de la Excma. Cámara
Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, Sala III, in
re “Luis Pereyra y Cía. S.C.A.”, TFN Expte. N° 6563, de fecha 23 de diciembre
de 1993. También puede verse lo expuesto por los dres. Sarli y Serra en
“Ámbitos de responsabilidad en la operativa aduanera...”, Revista Impuestos
48-B2045.
Que la inaplicabilidad de
la franquicia o beneficio tributario se justifica porque no puede apreciarse,
en relación a la mercadería faltante, si se cumplieron o no las finalidades por
las cuales ese beneficio fue otorgado.
Que es jurisprudencia de
la Corte Suprema Nacional que las normas que apliquen exenciones o beneficios
tributarios (en el caso se trata de una alícuota reducida al 50%) deben
interpretarse con criterio estricto (Fallos, 200:88), para evitar que las
situaciones excepcionales se conviertan en generales (Fallos, 302:1159). De
manera que, a la mercadería faltante, le resultan inaplicables los beneficios
tributarios especificados a continuación del inc. k) del cuarto párrafo del
art. 28 de la Ley de I.V.A. (incorporado por la Ley 26.050).
Que, en función de ello,
considero que el I.V.A. ha sido correctamente exigido (a la alícuota del 21%,
por medio de la exigencia de la alícuota del 10,5% adicional) en el cargo Nro.
190/2010, por lo que, en consecuencia corresponde que la recurrente abone el saldo
impago por ella exigidos, es decir, el 10,5% restante.
XIV.- Que el servicio
aduanero, además del IVA -que fue tratado en el considerando precedente- le
exigió a la actora el 20% en concepto de IVA adicional y el 6% de Impuesto a
las Ganancias, por el cargo nro. 190/2010.
Que cabe aclarar, en
primer término, que la actora no ha acreditado ser beneficiaria de alguna
exención respecto de los adicionales de IVA y de Ganancias. A la vez, es
aplicable al caso el art. 10 de la Resolución General AFIP 591/99, mediante la
cual se creó el Certificado de Validación de Datos de Importadores (C.V.D.I.),
para los sujetos que estuvieran ya inscriptos o que se inscribieran como
importadores en el Registro de Importadores y Exportadores de la DGA.
Que, en el caso de autos,
la firma actora (agente de transporte aduanero) no estaba, al tiempo del hecho
imponible irregular que motivó la exigencia tributaria, inscripta en el aludido
Registro, es decir no era una firma importadora/exportadora. No tenía, por
ende, el aludido C.V.D.I., ni acreditó estar incluida en alguna de las
condiciones enunciadas en el segundo párrafo del art. 1° de dicha Resolución
General AFIP 591/99. Por lo tanto no quedó excluída (art. 11 de la citada
Resolución General AFIP 591/99) de la aplicación de las alícuotas
“sustitutivas” (sustitutivas de las alícuotas de las Resols. Grales. DGI 3431 y
3543 y sus modificatorias y complementarias) dispuestas en el art. 10 de la
citada Resolución General (para quienes no poseían el C.V.D.I. y/o no hubieran
acreditado alguna de las condiciones del segundo párrafo del art. 1° de la
misma resolución) son: 20% de IVA adicional y 6% de la percepción de Ganancias.
Que la Resolución General
AFIP 2238/07 (B.O. 10-4-07) dispone en el art. 14, que “Las importaciones efectuadas
por sujetos que no posean el "C.V.D.I.", debido a no haberlo
solicitado, haberles sido denegado, haberse producido su caducidad o, en su
caso, no haber acreditado alguna de las condiciones enunciadas en el tercer
párrafo del Artículo 1º, estarán sujetas —de corresponder— a las percepciones
dispuestas por las Resoluciones Generales Nº 3431 (DGI) y Nº 3543 (DGI), sus
respectivas modificatorias y complementarias, en las formas, plazos y demás
condiciones establecidas en las citadas normas, calculados mediante la
aplicación de las alícuotas que seguidamente se indican, en sustitución de las
fijadas por las normas mencionadas: a) VEINTE POR CIENTO (20%) -o DIEZ POR
CIENTO (10%) cuando se trate de importaciones de bienes sujetos a alícuota
diferencial- del impuesto al valor agregado, sobre la base imponible del
mencionado impuesto en el momento de la importación (Resolución General Nº 3431
(DGI), sus modificatorias y complementarias, Artículo 3º), y b) SEIS POR CIENTO
(6%) del impuesto a las ganancias, sobre la misma base imponible mencionada en
el inciso precedente (Resolución General Nº 3543 (DGI), sus modificatorias y
complementarias, Artículo 4º)”.
Que atento a la fecha de
los hechos de la causa, es aplicable el art. 14 de la Resolución General AFIP
2238/07, y toda vez que no se ha presentado el Certificado de Validación de
Datos de Importadores, creado por el art. 1° de la Res. Gral. AFIP Nro. 591/99,
por la importación para consumo motivo de la presente causa, responde la actora
en el carácter de agente de transporte (supuesto de responsabilidad indirecta)
con motivo de la presunción que establece el citado art. 142 del Código
Aduanero, para la allí dispuesta importación para consumo irregular.
Que el art. 1° de la ley
26.050, como incorporación a continuación del inc. k) del cuarto párrafo del
art. 28 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, texto ordenado en 1997 y sus
modificaciones, dispuso que las importaciones definitivas que tengan por objeto
los fertilizantes químicos para uso agrícola, tributan sobre la alícuota del
10,50 (por reducción del 50%), alícuota que en los términos de lo establecido
en el segundo párrafo es aplicable solo para los fabricantes o importadores,
por lo que no resulta aplicable a la actora esa alícuota diferencial toda vez
que en el caso de autos, la actora responde en su carácter de agente de
transporte.
Que, por otro lado,
tampoco existen motivos ni elementos en esta causa que permitan considerar a la
firma actora (agente de transporte aduanero) como un “consumidor final”, que es
el que destina los bienes a uso o consumo privado (ver art. 71 del Dec. 692/98
reglamentario de la Ley de I.V.A.), que esté exento por ello del pago de este
impuesto como pretende la actora. El concepto de “consumidor final” se
diferencia, obviamente, del concepto aduanero de la “importación a consumo” que
sólo significa que la mercadería así importada puede permanecer por tiempo
indeterminado en el territorio argentino (art. 233 del C.A.).
Que, por todo ello,
corresponde rechazar los agravios de la actora referidos a esta cuestión y
tener por bien liquidado el I.V.A. Adicional y el Impuesto a las Ganancias para
el Cargo Nro. 190/2010.
XV.- Que de todo lo
expuesto se concluye que corresponde confirmar la exigencia tributaria
formulada a la recurrente mediante el cargo Nro. 190/2010 e indicar que, sobre
los importes nominales de tributos que se confirman, corresponde aplicar
intereses conforme lo establecido en el art. 794 del C.A. desde el 06/09/2010
(vencido el término de diez días posteriores a la notificación del cargo
obrante a fs. 43 del expte. adm.) hasta el día del efectivo pago; y dejar sin
efecto los cargos Nros.186/2010, 187/2010, 188/2010, y 189/2010 conforme los
fundamentos vertido en el considerando X del presente voto.
XVI.- En cuanto a la
distribución de costas, procede imponerlas conforme los respectivos
vencimientos.
Que, por todo lo expuesto,
voto por:
1º) Confirmar parcialmente
la Resolución Nro. 49/2013 del Administrador de la Aduana de San Nicolás
dictada en la Actuación SIGEA N° 12627-205-2010, y por ende confirmar el cargo
Nro. 190/2010 y declarar que los intereses se devengan desde el 06/09/2010
hasta el día del efectivo pago.
2º) Revocar parcialmente
la referida Resolución Nro. 49/2013 del Administrador de la Aduana de San
Nicolás dictada en la Actuación SIGEA N° 12627-205-2010, y por ende dejar sin
efecto los cargos Nros. 186/2010, 187/2010, 188/2010 y 189/2010.
3º) Costas conforme los
respectivos vencimientos.
El Dr. Horacio J. Segura,
dijo:
Que adhiero al voto de la
Dra. Sarquis
En virtud del acuerdo que
antecede, SE RESUELVE:
1º) Confirmar parcialmente
la Resolución Nro. 49/2013 del Administrador de la Aduana de San Nicolás
dictada en la Actuación SIGEA N° 12627-205-2010, y por ende confirmar el cargo
Nro. 190/2010 y declarar que los intereses se devengan desde el 06/09/2010
hasta el día del efectivo pago.
2º) Revocar parcialmente
la referida Resolución Nro. 49/2013 del Administrador de la Aduana de San Nicolás
dictada en la Actuación SIGEA N° 12627-205-2010, y por ende dejar sin efecto
los cargos Nros. 186/2010, 187/2010, 188/2010 y 189/2010.
3º) Costas conforme los
respectivos vencimientos.
Regístrese, notifíquese,
oportunamente devuélvanse las actuaciones administrativas a la Dirección
General de Aduanas y archívese.
Suscriben la presente los
Dres. Claudia B. Sarquis y Horacio Joaquín Segura, por encontrarse vacante la
Vocalía de la 19º Nominación (conf. art. 1162 del C.A.)
CLAUDIA B. SARQUIS
VOCAL
HORACIO J. SEGURA
VOCAL