Declaraciones inexactas: inc. c) del ap. 1 del art. 954 del CA. Exportaciones: declaración del precio de venta en condición EX WORKS como valor FOB y valor en aduana. Revoca sanción, ya que los servicios fueron facturados en la Argentina, por lo cual no pudo producirse un ingreso desde el exterior distinto del que efectivamente correspondiere.   

En Buenos Aires, a los 27 días del mes de julio de 2009, se reúnen las señoras Vocales de la Sala “E”, Dras. Catalina García Vizcaíno, D. Paula Winkler y Cora M. Musso, a fin de resolver en los autos caratulados “AR ZINC SA c/ DGA s/recurso de apelación”; expte. N° 24.624-A.

La Dra. Catalina García Vizcaíno dijo:

I) Que a fs. 10/12 AR ZINC SA, por apoderado, interpone recurso de apelación contra la Resolución N° 8750/07, dictada por el Departamento de Procedimientos Legales Aduaneros en el expte. 12036-389-2007 que dispuso condenarla al pago de una multa de $ 10.932,39, por la infracción de declaración inexacta prevista en el art. 954 inc. a) del CA. Expresa que por el PE N° 03 001 EC01 045221U exportó lingotes de zinc desde sus instalaciones en la Provincia de Santa Fe hasta Brasil, habiendo acordado con el comprador un precio de venta en condición “ex Works”. Relata que a raíz de haber tomado como base imponible de derechos de exportación el precio “ex Works”, facturado al comprador, incurrió en una declaración inexacta con perjuicio fiscal; por ende, se allanó al pago de la diferencia de tributos, como así también pagó la multa correspondiente. Al contestar la vista, puso a disposición del Fisco los importes mencionados, que fueron cancelados conforme surge de las actuaciones administrativas, pero que se la condenó por infracción al inc. c) del art. 954 del CA. Niega que se haya cometido tal infracción fundamentado esta postura en que el precio de venta declarado en el PE fue de U$S 157.130 precio que coincide con el pagado por el comprador y percibido por la empresa. De modo que entiende que no existió ninguna declaración inexacta del precio pagado o por pagar por el comprador que pueda quedar tipificada en el inc. c) del art. 954 del CA. Se explaya sobre el art. 332 del referido código y expresa que el precio al que se refiere la norma es, claramente, el de venta de la mercadería y ese es el que se informó en el permiso de manera correcta, sin que pueda argumentarse la existencia de sobre o subfacturación alguna. Considera que el hecho de que exista una diferencia, entre el precio a percibir y el monto a considerar como base imponible para el cálculo de los tributos correspondientes a la mercadería exportada, no significa que debe percibir desde el exterior un monto igual al de la base imponible, declarada en el PE. Ofrece prueba. Solicita que se revoque el decisorio aduanero, con costas.

II) Que a fs. 24/31 la representación fiscal contesta el traslado que le fuera oportunamente conferido. Efectúa una reseña de las actuaciones. Niega todos y cada uno de los asertos esgrimidos por la actora que no fueran de su especial reconocimiento. Menciona los fundamentos del Informe Técnico Nota N° 371/04 (SE EFID) que dice haber constatado la existencia de discrepancias entre los valores FOB declarados y los resultantes de adicionar el valor EX WORKS reflejado en la factura de exportación. Considera que el accionar de la imputada se tradujo en la configuración de una base imponible incorrecta para el cálculo de los tributos a la exportación y consecuente tributación en menos de lo que correspondía, por lo cual el tipo previsto en el inc. a) del art. 954 del CA se encontraría configurado toda vez que el valor FOB documentado es inferior al que hubiere correspondido, producto de la omisión de los gastos irrogados hasta el puerto en el cual se cargare el buque con destino al exterior. Expresa que la actora no puede desconocer lo dispuesto por los arts. 735 y 745 del CA, y los transcribe. Destaca la importancia de las funciones que le competen al servicio aduanero sobre el control de la veracidad y exactitud en las declaraciones y manifestaciones presentadas ante la Aduana. Transcribe el art. 954 del CA y lo analiza. Entiende que de lo actuado en sede administrativa surge con claridad que lo actuado y resuelto por la DGA es ajustado a derecho, toda vez que la actora ha cumplido con las obligaciones a su cargo, y se le ha aplicado la normativa vigente que rige la cuestión de la litis. Señala que la recurrente no cumple con la carga del “onus probandi” que le compete a los efectos de lograr su exculpación, sino que por el contrario, sus consideraciones son rebatidas por la documental aportada en los actuados. Cita jurisprudencia de la CSJN. Resalta la responsabilidad que le compete a la firma por la exactitud de lo manifestado, no pudiendo deslindarse de ella, en el caso, frente a la norma que se le imputa a causa de incumplir con un principio tradicional en donde lo que cuenta es la inobservancia de la conducta impuesta por el ordenamiento. Analiza el esquema de responsabilidad infraccional adoptada por el Código Aduanero citando doctrina y resaltando que el grado de subjetividad no cuenta para la configuración de infracciones aduaneras. En consecuencia indica que queda fuera de discusión que, más allá de la intención de la empresa, lo cierto es que el carácter objetivo de la infracción se configuró. Indica que la actora, aun teniendo la posibilidad de solicitar la rectificación de acuerdo al art. 322 del CA, no hizo uso de tales facultades, por lo que el servicio aduanero puede autorizar la rectificación de la declaración comprometida. Cita jurisprudencia. Ofrece prueba. Hace reserva del caso federal. Solicita que se confirme la Resolución con expresa imposición de costas.

III) Que a fs. 32 se abre la causa a prueba, que es producida a fs. 44/45. Puestos los autos a alegar a fs, 52, hacen uso de ese derecho la actora y el Fisco a fs. 59/60 y 61/62, respectivamente. A fs. 64 se llaman autos a sentencia.

IV) Que a fs. 1 del Expte. 12036-389-2007 obra el Acta de Denuncia por presunta infracción del art. 954 inc. a) del CA con relación a la fiscalización del PE N° 03 001 EC01 045221U, el cual obra en copia a fs. 3. A fs. 4 luce la ficha de exportación de la firma. A fs. 5/7 se glosa la documentación complementaria. A fs. 8/10 el Departamento de Fiscalización aduanera le solicita a la firma acompañar documentación. A fs. 11/14 la actora acompaña un informe especial sobre la estructura de costos de producción del ZINC. A fs. 15/19 International Trade Services SA informa el componente de los gastos de transporte y servicios del PE en trato, agregando las facturas correspondientes. A fs. 20/25 lucen constancias de una transferencia para cancelación de la operación RMC 030045. A fs. 45/47 se glosa la Nota N° 371/04 (SE EFID). A fs. 49 luce consulta de Juicios Universales y a fs. 50 de Empresas Activas. A fs. 51 se dispone la apertura sumario contencioso y se corre vista de todo lo actuado a la actora, que se notifica el 9/6/06 (fs. 52/vta.) y contesta a fs. 59/61; se allana a la multa por el inc. a) del art. 954 del CA. A fs. 67 se declara rebelde al despachante de aduanas, el que comparece a fs. 70, teniéndolo por presentado a fs. 71. A fs. 73/74 se practica la liquidación del importe ingresado por la recurrente. A fs. 76/78 se dicta la Resolución DE PRLA N° 8750/07, apelada en la especie.

V) Que el Código Aduanero tutela el principio de la veracidad y exactitud de las declaraciones y manifestaciones que se presentan ante las aduanas. El art. 954 de ese Código reprime y sanciona -en correlación al bien jurídico protegido- al que para cumplir cualquiera de las operaciones o destinaciones de importación o de exportación efectuare ante el servicio aduanero una declaración inexacta, que de pasar inadvertida, produjere o pudiere producir, entre otros supuestos: a) un perjuicio fiscal, será sancionado con una multa de 1 a 5 veces el importe de dicho perjuicio; c) el ingreso o egreso desde o hacia el exterior de un importe distinto del que correspondiere con multa de 1 a 5 veces el importe de la diferencia. Por estos supuestos ha sido condenada la recurrente por la Resolución DE PRLA N° 8750/07, imponiéndosele la sanción del referido inc. c), con arreglo a lo normado por el ap. 2 del art. 954 del CA.

Que el art. 954 del CAd. “da prioridad a la veracidad y exactitud de la declaración, con prescindencia de otra actividad ulterior del declarante —salvo los supuestos previstos en la propia ley— o del control que pueda efectuar el servicio aduanero. Ello se traduce en que, por principio, en la confiabilidad de lo declarado mediante la correspondiente documentación reposa todo un sistema que no depende de la mayor o menor eficiencia con que la Administración Nacional de Aduanas practique las tareas de control que le están asignadas; al contrario, la sujeción a tales presupuestos tiende a evitar que al amparo del régimen de exportación o importación, en su caso, se perpetren maniobras que lo desnaturalicen y perviertan” (Corte Sup., 12/5/1992, “Subpga SACIE e I”, Fallos 315:942).

Que con arreglo a lo normado por los arts. 735, y 736 incs. a), b) y c) –en vigor al momento de los hechos-, del CA el valor imponible en cuanto a los tributos a la exportación ad valorem es el valor FOB, FOT o FOR, según el medio de transporte de que se trate, incluyendo todos los gastos ocasionados hasta “el puerto en el cual se cargare en el buque con destino al exterior, para la mercadería que se exportare por vía acuática” -inc. a) del art. 736-, “el aeropuerto en el que se cargare, con destino al exterior, para la mercadería que se exportare por vía aérea” –inc. b) del art. 736-, o “el lugar en el que se cargare en automotor o ferrocarril con destino al exterior, para la mercadería que se exportare por vía terrestre” –inc. c) del art. 736-”. La ley 25.986 agregó un inciso d) al art. 736 del CA que no es de aplicación en la especie.

Que del examen de los antecedentes administrativos resulta que la actora declaró en el PE 03 001 EC01 045221 U, oficializado el 11/7/03, que el valor FOB total en divisas de la mercadería era de U$S 157.130 y el valor en aduana de la mercadería era también de U$S 157.130 (ver fs. 3 de los ant. adm.).

Que, sin embargo, la factura comercial N° 0005-00001170 del 07/7/03 fue emitida por U$S 157.130 pero con condición de venta EX WORKS (ver fs. 6 de los ant. adm.).

Que, por consiguiente, para arribar al valor FOB debió incluir los conceptos por los servicios posteriores que correspondían hasta el momento del embarque de la mercadería.

Que esos servicios totalizaron U$S 4.105,29 conforme lo calcula la DGA a fs. 46 de los ant. adm.

Que la apelante reconoce que tomó como base imponible de los derechos de exportación el precio de venta en condición EX WORKS por lo que reconoce el perjuicio fiscal, e invoca que pagó los tributos y la multa mínima por el inc. a) del ap. 1 del art. 854 del CA (ver fs. 10 vta. de autos).

Que por el ap. 2 del art. 954 del CA la figura del inc. c) del ap. 1 del art. 954 del CA absorbe la tipificada en el inc. a) de esa norma.

Que, por plenario del TFN recaído el 23/8/95 en “YPF SA”, con dos disidencias –entre la que se encontraba la de la suscripta-, se fijó como doctrina plenaria el criterio de que en las exportaciones, “en tanto dure la vigencia del decreto 530/91, no es de aplicación lo prescripto en el art. 954, ap. 1, inc. c), del CA, sin perjuicio del encuadre que pueda efectuarse de la manifestación inexacta, comprobada en el caso concreto, en otra figura infraccional”.

Que, no obstante, la doctrina de este plenario quedó sin efecto por lo resuelto por la Corte Suprema en “Bunge y Born Comercial SA”, del 11/6/98, en el sentido de que “la vigencia del decreto 530/91 no obsta a que pueda configurarse la infracción prevista por el art. 954, inc. c), del Código Aduanero, en tanto la eliminación de la obligatoriedad de ingresar y negociar las divisas en un mercado oficial de cambios no impide que puedan producirse las diferencias en los importes pagados o por pagarse desde el exterior a que se refiere dicha norma”. En materia de importaciones, la Corte Suprema también sostuvo el criterio que posibilita la aplicación del art. 954, ap. 1, inc. c), del CA en “Free Port Importación SRL”, del 16/3/99 ( La Ley, 4/8/99, p. 5; Fallos, 322:355).

Que el precio percibido por la recurrente es el declarado en el permiso de embarque (ver fs. 22 de los ant. adm.).

Que de la prueba pericial contable producida en esta causa resulta que la venta de la mercadería en cuestión se ha registrado por U$S 157.130 el día 07/7/03, y resume que de los libros y registros de la actora “surge contabilizada la venta de mercaderías conforme al permiso de embarque N° 03/001/EC01/045221/U y factura comercial E N° 0005-00001170; y que el precio facturado y registrado por dicha venta fue de $ 439.178,35 o U$S 157.130” (fs. 44/45).

Que, en consecuencia, entiendo que la conducta de la actora es atípica en cuanto al inc. c) del ap. 1 del art. 954 del CA, toda vez que esta norma reprime la declaración inexacta por la cual se produjera o pudiera producir “el ingreso o el egreso desde o hacia  el  exterior  de un importe pagado o por pagar distinto del que efectivamente correspondiere”.

Que, en efecto, si bien se comprobó inexactitud en cuanto se declaró como valor FOB y valor en aduana el precio de las mercaderías sin agregar los importes por servicios posteriores hasta el momento del embarque, de la compulsa de las facturas agregadas a fs. 15/19 de los ant. adm. se desprende que los servicios fueron facturados en la República Argentina, por lo cual no pudo producirse un ingreso desde el exterior (tratándose de una exportación) distinto del que efectivamente correspondiere, sin perjuicio del perjuicio fiscal comprobado que en este caso encuadra en el inc. a) del ap. 1 del art. 954 del CA.

Que en virtud de que la apelante efectuó el pago de la  multa mínima por esta última norma e ingresó los tributos según se da cuenta a fs. 66 y 73/74 de los ant. adm., se tiene por cancelada la multa y la obligación tributaria.

VI) Que propongo que las costas se distribuyan según el orden causado en cuanto se revoca, atento a las dificultades de la cuestión planteada puestas de manifiesto por la inexactitud del valor declarado que pudo dar a la DGA verosímil derecho a litigar y en virtud del criterio que expuse en la sentencia dictada en “Molinos Río de la Plata”, del 16/11/00, que conduce a apartarme en supuestos excepcionales del principio de imposición de costas al Fisco vencido, teniendo en cuenta que el art. 1140 del CAd. preceptúa que: “La sede del Tribunal Fiscal (...), los plenarios, el cómputo de los términos, el reglamento y demás facultades se regirán en el orden aduanero de conformidad con lo previsto en las disposiciones pertinentes de la ley 11.683” (la bastardilla  pertenece a este voto).

Que indudablemente se encuentran comprendidas en el concepto de “facultades” las relativas a “la sala respectiva” de “eximir total o parcialmente de esta responsabilidad [del pago de costas] al litigante vencido, siempre que encontrare mérito para ello, expresándolo en su pronunciamiento bajo pena de nulidad de la eximición” (art. 184 de la ley 11.683, según la modificación introducida por la ley 25.239, ampliada por la ley 25.795 en cuanto a las costas en el orden causado cuando se recalifiquen las conductas infraccionales –salvo excepciones- y mantenida esta facultad por la ley 26.044).

Por ello, voto por:

1°) Modificar la Resolución DE PRLA N° 8750/07 en cuanto condena a la actora por la figura del inc. c) del ap. 1 del art. 954 del CA, reencuadrando la conducta de la recurrente en el inc. a) de dicho apartado; se tiene por cancelada la multa y los tributos a tenor de los pagos de fs. 66 y 73/74 de los ant. adm. Costas por su orden.

2°) Acreditado que sea por el perito Contador Público Juan Adolfo Morán su CUIT y situación frente al IVA, se regularán los honorarios solicitados a fs. 45.

La Dra. Winkler dijo:

Que adhiero al voto precedente aunque considero que, por el resultado alcanzado, las costas deben imponerse al Fisco en los términos del art.68, 1° parte del CPC y CN.

La Dra. Cora M. Musso dijo:

Que adhiero al voto de la Dra. García Vizcaíno.

De conformidad con el acuerdo que antecede, por mayoria, SE RESUELVE:

1°) Modificar la Resolución DE PRLA N° 8750/07 en cuanto condena a la actora por la figura del inc. c) del ap. 1 del art. 954 del CA, reencuadrando la conducta de la recurrente en el inc. a) de dicho apartado; se tiene por cancelada la multa y los tributos a tenor de los pagos de fs. 66 y 73/74 de los ant. adm. Costas por su orden.

2°) Acreditado que sea por el perito Contador Público Juan Adolfo Morán su CUIT y situación frente al IVA, se regularán los honorarios solicitados a fs. 45.

Regístrese, notifíquese, oportunamente devuélvanse los antecedentes administrativos y archívese.