JU-29753-2015-TFN
Fric Rot SAIC c/Dirección General de Aduanas
s/recurso de apelación.
Facultades de la Aduana para determinar la naturaleza de los bienes.
En Buenos Aires, a los 23 días del mes de abril de 2015,
se reúnen los Vocales miembros de la Sala “E”, Dres. Cora M. Musso y Ricardo
Xavier Basaldúa (Vocal Subrogante de la Vocalía de la 15ª Nominación) con la presidencia de la Sra. Vocal nombrada en primer término, a fin de resolver en
los autos caratulados: “Fric Rot SAIC c/Dirección General de Aduanas s/recurso
de apelación”; Expte. 29.753-A.
La Dra. Cora M. Musso dijo:
I. Que a fs. 18/26 la actora, por apoderado, interpone
recurso de apelación contra la Resolución DEPRLA Nro. 3404/2011 dictada por el Jefe de Departamento del Departamento Procedimientos Legales Aduaneros, en el
Expte. Act. Nº 12063-388-2005 mediante la cual se la condena al pago de una
multa por la suma de $6.403,32 y al pago de tributos por la suma de $6.403,32
con más los intereses previstos en el art. 794 del CA a partir del 15/04/2010
por la presunta comisión de la infracción tipificada en el art. 954 inc a) del
CA en relación a la mercadería declarada en el DI Nro. 04 001 IC04 076925U.
Efectúa un breve análisis de los antecedentes del caso
señalando que los mismos se originaron con la denuncia formulada por la División Control Selectivo e Ilícitos Complejos en orden a la presunta comisión de la
infracción prevista en el art. 954 inc a) el CA atento que en razón del
criterio de la aduana la mercadería declarada en el despacho que originara la
causa serían bienes de cambio y no de uso como han sido consignadas en el
despacho en trato. Señala que la imputación se sustentó en el titulo V de la
ley de Impuesto al Valor Agregado (art. 33 de la Ley 23.349) reclamando el IVA Adicional del 10% y el impuesto a las ganancias del 11% de acuerdo a los regímenes
establecidos por las Resoluciones Grales. 3431/2001 y 3543/1992, determinando
que se habría producido un perjuicio fiscal de $6403,32. Aduce que la normativa
en la que se fundó la imputación en trato se encontraba derogada con
anterioridad al ingreso de la mercadería importada a consumo (16/07/2004), toda
vez que el Título V de la Ley de Impuesto al Valor Agregado fue derogado por el
art. 1 Inc a) punto 4 de la Ley 25.865 a partir del 01/07/2004 de acuerdo a lo establecido por el decreto 806/2004. Manifiesta que en la causa se trata de
mercadería -bienes de uso- exentas del IVA Adicional y Ganancias por lo que no
se produjo el perjuicio fiscal ni la declaración inexacta que la Aduana considera. Funda su recurso argumentando que la resolución recurrida deberá ser dejada
sin efecto y al no haberse realizado ninguna declaración inexacta, toda vez que
la mercadería importada por la firma fue descripta en el despacho correctamente
asignándosele la condición de bien de uso en función de la naturaleza, especie,
calidad y valor. Sostiene que la Aduana yerra cuando determina el hipotético
perjuicio fiscal y lo hace por el total de las percepciones no pagadas y que en
todo caso ello debería ser determinado por la autoridad de aplicación de los
impuestos. Aduce que el IVA y su adicional no son impuestos instantáneos sino
de ejercicio, resultando su importe de la diferencia entre créditos y débitos
de modo que el perjuicio solo puede ser comprobado al final de ese periodo.
Hace referencia al Dictamen 88/96 (DAT) e indica que cualquier violación al
régimen de las percepciones no es de competencia aduanera sino de la DGI. Plantea la ilegitimidad del reclamo formulado por la Aduana en la causa invocando la incompetencia de la DGA para ello. Hace referencia a las normas relativas a las
percepciones y retenciones y a lo establecido en la Disposición 96/2006 (DGA) y 12/2006 (SDGLTA) y sostiene que la resolución que cuestiona es
contraria a estas últimas. Indica que con el dictado del Decreto 779/2006 se
confirma lo expuesto en cuanto a que la Aduana no resulta competente para la cuestión en trato. Expresa que la DGA carece de atribuciones para perseguir el
cobro del impuesto a las ganancias una vez que la mercadería fue despachada a
plaza y solo se encuentra facultada para la percepción de dicho impuesto en la
tramitación de la importación definitiva, mientras la DGI constituye el organo competente para tratar asuntos de naturaleza impositiva. Cita
jurisprudencia referida a la incompetencia de la Aduana en supuestos como los de autos. Finalmente formula reserva el Caso Federal y solicita
que oportunamente se dicte sentencia haciendo lugar al recurso de apelación
interpuesto y deje sin efecto la resolución recurrida, con costas.
II. Que a fs. 32/39 la representación fiscal, por
apoderado, contesta el traslado del recurso interpuesto en la causa. Formula un
breve análisis de las act adm del caso y niega todas y cada una de las
afirmaciones de hecho y de derecho que contiene el escrito en traslado que no
sean objeto de su reconocimiento expreso. Refiere que conforme surge de las act
adm la firma recurrente documentó el DI que motivara la causa como bienes de
uso sin perjuicio de que para ello deban tener una vida útil superior a los dos
años, siendo este un requisito del que carece la mercadería cuestionada.
Sostiene que de la totalidad de los elementos obrantes en la causa surge de
forma manifiesta que la importadora ha efectuado una declaración incorrecta ya
que registró mercadería como bienes de usos cuando se trata de bienes de uso
propio destinados al proceso productivo de amortiguadores que poseen una vida
útil promedio estimada de 6 meses. Sostiene que la infracción imputada ha sido
cometida en razón de que al cargar en el SIM los datos de la mercadería -bienes
de uso- el importador hizo que el sistema liquidara los tributos a abonar
ocasionando el perjuicio fiscal que la Aduana considera, toda vez que si hubiera declarado la mercadería como correspondía el SIM hubiera liquidado la
percepción de IVA y de Ganancias. Hace referencia a la responsabilidad que le
cabe al documentante de una destinación aduanera y cita jurisprudencia. Con
relación al planteo de incompetencia de la Aduana efectuado por la recurrente indica que el mismo debe ser rechazado en razón de lo establecido en los arts. 1,
3 y 9 del Decreto 618/97 y cita jurisprudencia. Señala que como regla general
las cuestiones de competencia solo pueden suscitarse entre organos diferentes
pero no entre dependencias que integran la estructura jerárquica de un mismo y
único órgano indiscutiblemente atribuido de competencia originaria, como lo es la AFIP. Finalmente refiere a lo normado en la Resolución DGI Nro. 3543/92 (arts. 1, 4 y 6) y
señala que de todo lo expuesto surge que la recurrente ha cometido la
infracción que la Aduana imputa. Ofrece como prueba las act adm del caso,
formula reserva del Caso Federal y solicita que se rechace el recurso impetrado
y se confirme el decisorio aduanero con expresa imposición de costas a la
contraria.
III. Que a fs. 40, se declara la causa de puro derecho y a
fs. 44 se elevan los autos a la Sala “E” y se los pasa a sentencia.
IV. Que las act adm del caso -Act. Nº 12063-388-2005- se
inician con la denuncia de fecha 24/06/2005 en que se dejó constancia de que
del análisis documental de la DI Nro. 04 001 IC04 076925U resultó que la
mercadería no debe considerarse como un bien de uso configurándose prima facie
el art. 954 que ocasionaría de pasar inadvertido un perjuicio fiscal de
u$s2175,04. A fs. 4 se agrega la carpeta del DI Nro. 04 001 IC04 076925U oficializado
el 16/07/2004 por el cual la firma importadora “Fric Rot SAIC” documentó la
importación a consumo de 4 unidades de “Los demás – De los demás abrasivos
aglomerados o de cerámica ....” de la PA 6804.22.90.000U indicando que se
trataba de bienes de uso en el campo a) Opciones/ b) Ventajas abonando derechos
de importación, tasa de estadística e IVA. A fs. 6 se agrega una nota
presentada por la importadora en la que da cuenta que la mercadería involucrada
en la causa se trata de “bienes de uso propio” destinados al proceso productivo
de amortiguadores que poseen una vida util de seis meses. A fs. 9 se glosa la
liquidación practicada por la Aduana en concepto de Iva Adicional y Ganancias y
a fs. 11 se agrega una planilla titulada “Referencias” en la que en el campo
“Resulta” “La mercadería documentada es una mercadería consumible con una vida
útil menor a los dos años, no cumpliendo con el alcance previsto por el art.
..(V) “in fine” del Titulo V incorporado a la ley de IVA...”. A fs. 14 se
dispone instruir sumario en los términos de lo normado en el art. 1090 inc c)
del CA por la comisión de la infracción al art. 954 inc a) del CA y a fs. 16 se
practica la liquidación de los tributos que la Aduana considera que corresponden a la operación en trato. A fs. 18 se corre vista de los
actuado (cfme. arts. 1101 al 1105 del CA) y se intima a la imputada el pago
multa y tributos, obrando a fs. 23 la cédula de notificación del mencionado
auto recepcionada por la importadora el día 30/03/2011. A fs. 34/38 la importadora
contesta la vista que le fuera conferida y a fs. 49 se la tiene por presentada
y por parte en la causa y se rechaza la prueba ofrecida. A fs. 63/66 se dicta la Resolución DEPRLA Nro. 3404/2011 apelada en la causa.
V.- Que corresponde resolver en autos si la resolución
apelada mediante la cual se imputa la infracción tipificada en el art. 954 inc.
a) del CA con relación a las mercaderías declaradas en el DI involucrado en
autos, por considerar la aduana y conforme los términos de la denuncia que obra
a fs. 1 de las actuaciones administrativas que las mercaderías no constituyen
bienes de uso, se ajusta a derecho.
Que en la destinación n° 04 001 IC04 076925U la actora
documentó la importación de mercadería de la PA 6804.22.90.000 “los demás. De los demás abrasivos....Las demás muelas y artículos similares...” y en el
campo Opciones / Ventajas, valida las opciones GANANCIASOP3 =BDEUSO –
IVAADICIONAL 1=IVAAD2.
Que en la denuncia de la División Control Selectivo e Ilícitos Complejos que obra a fs. 10 de las actuaciones, en el
cuadro Resulta dice: “la Mercadería documentada es una mercadería consumible
con una vida útil menor a los dos años, no cumpliendo con el alcance previsto
por el art...(V) “in fine” del Título V incorporado a la ley de IVA, texto
sustituido por la ley 23.349 y sus modificatorias” entendiéndose por bienes de
uso aquéllos cuya vida útil a los efectos de la amortización prevista en el
Impuesto a las Ganancias, sea superior a los 2 (dos) años.
Que sobre la base de esa denuncia la aduana imputa la
infracción de declaración inexacta, por haber declarado la actora bienes de uso
y considerar la aduana que las mercaderías no constituyen ese tipo de
mercadería sino que lo que el servicio aduanero sostiene es que la mercadería
importada se trata de “repuestos”, sin perjuicio de que la actora afirme que
se trata de “bienes de uso”.
Que la Aduana es agente de percepción del IVA Adicional y
de Ganancias, percepciones que la actora cuestiona en autos, en razón y con
fundamento en la naturaleza y carácter de las mercaderías importadas declaradas
como bien de uso.
Que mediante el Decreto 2394/91 se faculta a la Administración Nacional de Aduanas (hoy DGA) para intervenir en el carácter de agente de
retención y/o percepción del Impuesto al Valor Agregado. Surge de los
considerandos del mismo, la necesidad de ampliar las atribuciones de la ANA a fin de posibilitar la actuación de dicho organismo en otras hipótesis de retenciones,
percepciones y pagos a cuenta del IVA.
Que con relación al impuesto a las ganancias, el art. 3°
del Decreto 1076/92 facultó a la ANA (hoy DGA) para actuar como agente de
retención y/percepción de referido impuesto, con arreglo a las disposiciones
que dicte la DGI estableciendo regímenes de percepción, retención u otros pagos
a cuenta de dichos tributos en ejercicio de las atribuciones conferidas por la Ley del Impuesto a las Ganancias y la Ley 11.683 (actualmente t.o 1998 y modif.).
Que de los referidos decretos resultan las atribuciones de
la aduana para actuar como agente de retención y / o percepción de los
referidos impuestos Las funciones establecidas para la aduana se encuentran
reglamentadas por las Resoluciones Generales 3431/91 y 3543/92 y sus
modificaciones.
Que, mediante el dictado de las Resoluciones Generales
D.G.I. nros. 3431/91 y 3543/92 y sus respectivas modificatorias, se establece
un régimen que faculta a la Aduana como agente de percepción del impuesto al
valor agregado (IVA adicional), así como de la percepción del impuesto a las
ganancias, determinando, en cada caso, las excepciones contempladas a las
mismas.
Que la resolución 3431/91 con la modificación dispuesta
por la res. 3964/95 en el art. 2 establece que quedan exceptuadas de la
percepción de IVA las operaciones de importación definitiva de cosas muebles
gravadas que “revistan para el importador el carácter de bienes de uso con el
alcance previsto en el art. …(V) ‘in fine’ del título V incorporado a la Ley de Impuesto al Valor Agregado texto sustituido por la ley 23.349 y sus modificaciones por
el punto 22 de la ley 23.765 y sus modificaciones”.
Que la resolución 3543/92, con la modificación dispuesta
por la resolución 3964/95, establece que quedan exceptuadas del régimen de
percepción del impuesto a las ganancias las operaciones de importación
definitiva de bienes, art. 2° punto 3 “que revistan para el importador el
carácter de bienes de uso”, disponiendo el art. 6° que “de tratarse de
operaciones de importación de bienes para la comercialización en el mercado
interno, o de las señaladas en el punto 3 del art. 2°, los importadores deberán
indicar en el correspondiente formulario de despacho a plaza además del
destino que se le asignará al bien importado (para comercializar en el mercado
interno o, en su caso bien de uso) el domicilio del establecimiento y la fecha
de iniciación de las actividades, consignando a continuación la leyenda
‘Decreto 1076/92´. Dicha manifestación revestirá a todos los efectos legales a
que hubiere lugar el carácter de declaración jurada.
Que se controvierte en la causa la naturaleza de los
bienes importados y en este sentido, la aduana sostiene que no son bienes de
uso (tal lo declarado en el DI), motivo por el cual considera que se ha
configurado la infracción de declaración inexacta por lo que impone multa y
exige el pago de tributos, importe correspondiente a las percepciones de IVA
adicional y de ganancias.
Que con relación al agravio de la actora respecto de la
incompetencia de la aduana para determinar la naturaleza de la mercadería cabe
señalar que el art. 9 ap. 2 del Dto 618/97 dispone que, son atribuciones del
Director General de la Dirección General de Aduanas, además de las previstas en
los artículos anteriores, “Ejercer todas las funciones, poderes y facultades
que las leyes, reglamentos, resoluciones generales y otras disposiciones le
encomienden, a los fines de determinar, percibir, recaudar, exigir, fiscalizar,
ejecutar y devolver o reintegrar los tributos que gravan la importación y la
exportación de mercaderías y otras operaciones regidas por leyes y normas
aduaneras a cargo del organismo”, y en el ap. 3 dispone las atribuciones del
Director General de la Dirección General Impositiva, entre otras, “Ejercer
todas las funciones, poderes y facultades que las leyes, reglamentos,
resoluciones generales y otras disposiciones le encomienden, a los fines de
aplicar, determinar, percibir, recaudar, exigir, ejecutar y devolver o
reintegrar los impuestos y gravámenes de jurisdicción nacional y los recursos
de la seguridad social a cargo del organismo; interpretar las normas o resolver
las dudas que a ellos se refieren”.
Que la Sala III de la CNACAF en la causa “Donna SCA” señaló que si bien le estaría vedado a la ANA practicar la determinación de la
obligación fiscal (arts. 6 a 9 de la ley 20.631) puede ejercer las facultades
necesarias para establecer el impuesto que recae en cada operación de
importación definitiva y en los aspectos que se vinculan estrictamente a su
percepción, sin interferir en los restantes cometidos de la DGI en cuanto a la liquidación global del tributo (En el mismo sentido se pronunció la Sala I de la CNACAF en la causa Pereyra Luis F” sent. del 2-11-93; Sala III, sent. del
8-11-07, “DGA (en autos Bridgestone Firestone de Argentina SA, causa n°
13.176/06- TFN 20.072-A .entre otras).
Que de las resoluciones referidas precedentemente resulta
que la aduana está facultada para “percibir” pero no para determinar la
naturaleza de los bienes importados, esto es, si se trata de repuestos, bienes
de cambio o de bienes de uso, a efectos de determinar la procedencia de las
percepciones, facultad que en los términos de lo dispuesto en el art. 9 ap. 3
del Dto 618/97, es competencia de la AFIP -DGI.
Que el Director General de Aduanas dicta la Disposición 96/06 (27-7-06), mediante la cual autoriza a los representantes fiscales a
allanarse en los casos de planteos de incompetencia para determinar si los
bienes importados revisten para el contribuyente el carácter de bienes de uso o
de bienes de cambio a los efectos de las percepciones de IVA y de ganancias. En
los considerandos de esa disposición se señala que la DGA está facultada para intervenir como agente de retención de esas percepciones, pero que
ello no implica que esté autorizada a su determinación o a ejercer cualquiera
de las demás atribuciones otorgadas a la DGI por los arts. 21 y 55 de la ley
11.683 y las Res. 3431/91 y 3543/9, siendo la DGA incompetente para dirimir las controversias relacionadas con los elementos integrantes de dichos
gravámenes”.
Que la Sub-dirección Gral Técnico Legal Aduanera dicta la Disposición 12/06 mediante la cual se instruye al Departamento de
Procedimientos Legales Aduaneros, para que en las situaciones previstas en la Disposición 96/06 decline la competencia a favor de la DGI.
Que en el caso de autos la aduana debió haber dado
cumplimiento con las disposiciones que dicta por lo que verificándose en el
caso de autos la situación expresamente contemplada en esas normas corresponde
declarar la incompetencia de la DGA para determinar la naturaleza de las
mercaderías motivo de autos.
Que la jurisprudencia que cita el fisco, se refiere a
casos en los que se determinaba un incremento de la base imponible,en los que
no se cuestionaba la naturaleza de las mercaderías, si éstas eran bienes de uso
o bienes de cambio, tal la cuestión de autos.
Que por lo expuesto corresponde declarar la nulidad de la
resolución apelada en cuanto impone multa y exige el pago de tributos, sin
perjuicio de la intervención que corresponda dar a la DGI para que en el ámbito de su competencia se pronuncie sobre la naturaleza de las
mercaderías y determinación que corresponda.
Por ello voto por:
Declarar la nulidad de la resolución 3404/11, sin
perjuicio de la intervención que corresponda dar a la DGI, para que en el ámbito de su competencia se pronuncie sobre la naturaleza de las
mercaderías y determinación que corresponda. Con costas.
El Dr Ricardo Xavier Basaldúa, dijo:
Que adhiero al voto de la Dra. Musso.
En virtud del acuerdo que antecede, por unanimidad, SE
RESUELVE:
Declarar la nulidad de la resolución 3404/11, sin
perjuicio de la intervención que corresponda dar a la DGI, para que en el ámbito de su competencia se pronuncie sobre la naturaleza de las
mercaderías y determinación que corresponda. Con costas.
Regístrese, notifíquese, oportunamente devuélvanse las
actuaciones administrativas a la Dirección General de Aduanas y archívese.
Suscriben la presente los Dres. Cora M. Musso y Ricardo
Xavier Basaldúa por encontrarse vacantes las Vocalías de la 15a y 13a
Nominación (cfme. art. 1162 del Código Aduanero).