JU-34282-2015-TFN

 

 

Atanor SCA c/ Dirección General de Aduanas s/ recurso de apelación.

 

 

Infracciones Aduaneras. Art. 954 inc c) del CA. Instrucción General DGA 02/12. Incompetencia de la Aduana para investigar y sancionar el no ingreso de divisas.

 

 

 

En Buenos Aires a los siete días del mes de abril de 2015, reunidos los Vocales integrantes de la Sala “F” del Tribunal Fiscal de la Nación, Dres. Christian M. González Palazzo, Ricardo Xavier Basaldúa y Pablo A. Garbarino, a fin de resolver en los autos caratulados “ATANOR S.C.A. c/ Dirección General de Aduanas s/ apelación”, expediente nº 34.282-A,

 

El Dr. Christian M. González Palazzo dijo:

 

I.- Que a fs. 19/30 vta. se presenta, por apoderado, la firma “ATANOR S.C.A.” e interpone recurso de apelación contra la resolución n° 452/2013 (AD SAPE), recaída en el expediente administrativo n° 12633-163-2012 en tanto la condena al pago de una multa de $126.851,47, en los términos del art. 954, ap. 1, inc. c), del C.A. En primer lugar, plantea como excepciones de previo y especial pronunciamiento, en los términos del art. 1149 del C.A., la  nulidad de lo actuado en sede administrativa y la incompetencia del Administrador para resolver el sumario. En relación a la excepción de nulidad, manifiesta que la garantía del debido proceso se encuentra comprometida porque el Administrador, en virtud de lo dispuesto por la Instrucción General 2/2012 está obligado a “...Imputar y condenar...”, según el texto de la propia resolución. Entiende que la Instrucción involucrada no permite al Administrador ahondar en las razones que podrían haber justificado el no ingreso de divisas y que lo obliga a condenar, vulnerando de esa forma el debido proceso, la independencia del juez, pues se lo obliga a resolver de una determinada manera. Cita doctrina al respecto. En relación a la excepción de incompetencia manifiesta que, según lo dispuesto por la Ley 19.359, quien tiene competencia para perseguir y sancionar inconductas derivadas del régimen penal cambiario es el Banco Central de la República Argentina. Entiende que la Aduana no posee competencia para investigar y menos sancionar el eventual no ingreso de divisas o el ingreso y liquidación tardía. Cita jurisprudencia. Hace referencia al Decreto 618/97 y entiende que del mismo no surge ninguna facultad que otorgue competencia a la AFIP para controlar la materia cambiaria. Manifiesta que la conducta perseguida por el servicio aduanero no se encuentra tipificada en el Código Aduanero. Entiende que en ninguna parte de la declaración comprometida se fija el plazo de ingreso y liquidación de divisas y que, en consecuencia, no hay una inexactitud. Además, manifiesta que tampoco se verifica la consecuencia prevista en el inc. c) del art. 954 del C.A. atento que el “no ingreso de divisas” es un hecho distinto a “ingresar un pago distinto al declarado”. Expresa que la consecuencia sobrevenida con posterioridad a la declaración no puede erguirse como declaración inexacta. Cita jurisprudencia y doctrina al respecto. Por último, sostiene que se ha cumplido con el ingreso y liquidación de divisas. Ofrece prueba, hace reserva del Caso Federal y solicita se revoque la resolución apelada en cuanto ha sido materia de recurso, con costas.

 

II.- Que a fs. 66/76 se presenta la representación fiscal, acompaña las actuaciones administrativas involucradas en la causa y contesta el traslado del recurso incoado. En primer lugar, hace referencia a un informe acompañado del cual surgiría la falta de pulso probatorio evidenciada por la actora. Hace referencia a la Instrucción General 2/2012 y destaca que el espíritu de la norma consiste en ordenar las tesituras de los jueces administrativos con el único fin de producir una postura estatal unívoca. Entiende que la letra de la instrucción no implica su aplicación automatizada con prescindencia de los hechos del caso. Sostiene que la actora no ha demostrado la afectación específica al derecho de defensa en juicio y hace referencia al cumplimiento del procedimiento para las infracciones. Se refiere al fallo de la CSJN “Bunge y Born Comercial S.A.” y manifiesta que si en tiempo de la falta de obligatoriedad de ingreso y negociación de divisas en el Mercado de Cambios de las divisas provenientes de la exportación de mercaderías, la Corte determinó la importancia de la correspondencia entre los importes emergentes de las declaraciones y los resultantes de las operaciones realizadas, en un contexto opuesto se debe redoblar la exigencia de tal correspondencia. Solicita que se aplique la jurisprudencia emanada de la CSJN. Cita jurisprudencia. Entiende que la Aduana no sanciona la mera falta de ingreso de las divisas sino que, muy por el contrario, en pleno ejercicio del poder de polícia coadyuva dentro de la esfera de su competencia a velar por la veracidad de lo declarado en función de lo ingresado, producto de un acto de contralor ex post exportación. Manifiesta que es atribución primaria del Director General de Aduanas ejercer el control sobre el tráfico internacional de mercaderías y la fiscalización de un acto que desnaturalize el comercio exterior le es propio. Por último, entiende que el bien jurídico tutelado por la figura imputada no se limita a una cuestión meramente cambiaria. Ofrece como las actuaciones administrativas involucradas, hace reserva del Caso Federal y solicita se rechace el recurso intentado y se confirme la resolución aduanera con costas.

 

III.- Que a fs. 81 se elevan los autos a la Sala “F”, los que quedan en estado de dictar sentencia.

 

IV.- Que del expediente SIGEA 12633-163-2012 surge que, con fecha 27/2/13, se instruyó sumario en los términos del art. 1090 del C.A., a la firma exportadora “ATANOR S.C.A.” con relación al P.E. 08 060 EC03 000501 B, por presunta infracción al art. 954, ap. 1, inc. c) del C.A. y se le corrió la pertinente vista. A fs. 19/23 se presenta la firma exportadora y contesta la vista conferida. A fs. 31/33 obra el Dictámen n° 215/2013. En fecha 10/5/13 el Administrador de la Aduana de San Pedro dictó la resolución n° 388/2013, apelada en la especie.

 

V.- Que la recurrente manifiesta que la garantía del debido proceso se encuentra comprometida porque el Administrador, en virtud de lo dispuesto por la Instrucción General n° 2/2012 está obligado a “...Imputar y condenar...”. Entiende que la Instrucción involucrada no permite al Administrador ahondar en las razones que podrían haber justificado el no ingreso de divisas y que lo obliga a condenar, vulnerando de esa forma el debido proceso y la independencia del juez, pues se lo obliga a resolver de una determinada manera.

Que el planteo de nulidad opuesto por la recurrente se encuentra directamente vinculado con los agravios que sustentan la excepción de incompetencia, por lo que no corresponde tratarlos en forma autónoma sino en forma conjunta.

Que, en primer lugar, cabe señalar que conforme surge de la Resolución n° 452/2013 (AD SAPE), el servicio aduanero condenó a la aquí recurrente al pago de una multa, en los términos del art. 954, ap.1, inc. c) del C.A., en cuanto constató que la actora no había ingresado las divisas correspondientes a la destinación de exportación 08 060 EC03 000501 B.

Que, al respecto, la actora ha sostenido en esta instancia que, de conformidad con lo dispuesto por la Ley 19.359, quien tiene competencia para perseguir y sancionar inconductas derivadas del régimen penal cambiario es el B.C.R.A. y, en consecuencia, entiende que la Aduana no posee competencia para investigar y menos sancionar el eventual no ingreso de divisas o el ingreso y liquidación tardía. Asimismo, hace referencia al Dto. 618/97 y entiende que del mismo no surge ninguna facultad que otorgue competencia a la AFIP para controlar la materia cambiaria.

Que la demandada, en su contestación de traslado, hace referencia al fallo de la CSJN “Bunge y Born Comercial S.A.” y solicita su aplicación en la presente causa. Asimismo, manifiesta que la Aduana no sanciona la mera falta de ingreso de las divisas sino que, muy por el contrario, en pleno ejercicio del poder de policía coadyuva dentro de la esfera de su competencia a velar por la veracidad de lo declarado en función de lo ingresado, producto de un acto de contralor ex post exportación y que es atribución primaria del Director General de Aduanas ejercer el control sobre el tráfico internacional de mercaderías y que, por lo tanto, la fiscalización de un acto que desnaturalize el comercio exterior le es propio.

 

VI.- En función de lo traído a debate, corresponde a este Tribunal analizar si la Dirección General de Aduanas tiene competencia para investigar y sancionar el no ingreso de divisas provenientes de la exportación de un producto nacional.

Que, a tal fin, resulta pertinente efectuar una breve reseña de las normas que han ido modificando el actual régimen cambiario.

Que el 10/4/64, mediante el Decreto 2581/64 se dispuso la obligatoriedad de ingresar al país y de negociar, en el mercado único de cambio, el contravalor en divisas de la exportación de productos nacionales.

Que el 27/3/91, el art. 1 del Decreto 530/91 dejó sin efecto la obligación de liquidar las divisas provenientes de las exportaciones de productos nacionales, dispuesta por el Decreto 2581/64.

Que, finalmente, en fecha 5/12/01, el Decreto 1606/01 derogó el Decreto 530/91, restableció el art. 1 del Decreto 2581/64 y, en consecuencia, la obligatoriedad de liquidar las mencionadas divisas.

Que, conforme surge del expediente administrativo, la investigación sumarial llevada a cabo por el servicio aduanero fue iniciada como consecuencia de las pautas operativas dispuestas por la Instrucción General n° 2/2012 dictada por la entonces Directora General de la Dirección General de Aduanas, Lic. Maria Siomara Ayeran.

Que, conforme surge del texto de la mencionada instrucción, la misma fue dictada con el fin de lograr uniformidad de criterio y de instrumentar un procedimiento que detalle y precise las pautas a seguir para la correcta aplicación por parte de las dependencias por ella alcanzadas, respecto de la resolución de los sumarios iniciados por presunta infracción al art. 954, ap. 1, inc. c) del C.A. y, como puede observarse de su texto, en el punto “D. PAUTAS OPERATIVAS” la Directora General instruyó “...a proceder de la siguiente manera:

1.Absolver: al exportador cuando se acredite el ingreso de las divisas en tiempo y forma.

2.Imputar y condenar por el art. 994, inciso c), del Código Aduanero: Al exportador que acredite el ingreso de las divisas en forma tardía.

3.Imputar y condenar por el artículo 954, apartado 1, inciso c), del código aduanero: al exportador que no acredite el ingreso de las divisas.”.

Que, en virtud de ello, corresponde dilucidar cuáles son las facultades de la Dirección General de Aduanas y del Banco Central de la República Argentina.

Que el Código Aduanero, aprobado por ley 22.415, regula la materia aduanera y pone en cabeza del servicio aduanero el ejercicio de las facultades de control sobre el tráfico internacional de mercaderías.

Que el Decreto 618/97, por el que se establece la organización y competencia de la AFIP y se crea la Dirección General de Aduanas, establece que la AFIP es el “ente de ejecución de la política tributaria y aduanera de la Nación” (art. 3), y el Director General de la Dirección General de Aduanas es “el responsable de la aplicación de la legislación aduanera, en concordancia con las políticas, criterios, planes y programas dictados por el administrador federal y las normas legales que regulan la materia de su competencia” (art. 4) y, en el marco de sus atribuciones, es quien ejerce todas las funciones destinadas a determinar, percibir, recaudar, exigir, fiscalizar, ejecutar y devolver o reintegrar los tributos aduaneros; ejerce el control sobre el tráfico internacional de mercaderías; aplica y fiscaliza las prohibiciones a la importación y exportación de mercaderías; efectúa la revisión de las declaraciones efectuadas ante el servicio aduanero; formula rectificaciones y cargos; dispone las devoluciones o reintegros que correspondieren y autoriza las distintas operaciones y regímenes aduaneros (art. 9).

Que en relación a las facultades y funciones del B.C.R.A., conforme surge del texto de la ley 20.539 (carta orgánica del B.C.R.A.), dicha entidad autárquica del Estado Nacional tiene la facultad de ejecutar la política cambiaria en un todo de acuerdo con la legislación que sancione el Honorable Congreso de la Nación (art. 4, inc. f), dictar las normas reglamentarias del régimen de cambios y es quien debe ejercer la fiscalización de su cumplimiento (art. 29).

Que, en este marco, se dictó la ley 19.359 “Ley de Régimen Penal Cambiario” mediante la cual se establecieron sanciones para las siguientes conductas: a) toda negociación de cambio que se realice sin intervención autorizada para efectuar dichas operaciones; b) Operar en cambios sin estar autorizado a tal efecto; c) Toda falsa declaración relaciona a operaciones de cambio; d) La omisión de rectificar las declaraciones producidas y de efectuar los reajustes correspondientes si las operaciones reales resultasen distintas de las denunciadas; e) Toda operación de cambio que no se realice por la cantidad, moneda o al tipo de cotización, en los plazos y demás condiciones establecidos por las normas en vigor y f) Todo acto u omisión que infrinja las normas sobre el régimen de cambios y, se estableció en su art. 5 que el B.C.R.A. tiene a su cargo la fiscalización de las personas físicas y jurídicas que operen en cambios y la investigación de las infracciones que prevé la ley. Asimismo, en su art. 8 dispuso que el B.C.R.A. tiene a su cargo el proceso sumario a fin de investigar la presunta comisión de las infracciones previstas en dicha ley.

Que de las normas que regulan la actividad y facultades de los mencionados organismos, no surge disposición alguna que otorgue al Administrador Federal de la Administración Federal de Ingresos Públicos o al Director General de la Dirección General de Aduanas facultades de control sobre el régimen cambiario.

Que, sin embargo, dicha facultad se encuentra prevista en las leyes 20.539 y 19.359, de las cuales resulta que es el B.C.R.A. la entidad que debe controlar el cumplimiento de la obligación del ingreso de las divisas por operaciones de exportación de productos nacionales en el Mercado Único y Libre de Cambios, detectar su incumplimiento e instruir el sumario correspondiente.

Que por ello, y a diferencia de lo sostenido por la demandada, en el esquema de nuestro ordenamiento jurídico las facultades de fiscalización y control sobre el mercado cambiario y el ingreso de divisas, recaen en cabeza del Banco Central.

Que, tomando en consideración las “pautas operativas” establecidas por la Dirección General de Aduanas mediante la Instrucción General n° 2/2012, se puede aseverar que mediante el dictado de la misma el servicio aduanero se arrogó facultades que le son ajenas a las previstas en el ordenamiento normativo vigente.

Sin perjuicio de lo hasta aquí expuesto, cabe destacar que, en el caso, la conducta denunciada no se refiere a una diferencia entre el precio de las mercaderías que se exportan y el declarado ante el servicio aduanero en la declaración comprometida en el permiso de embarque, sino a la falta de ingresos de divisas de una operación de exportación.

Que este supuesto -falta de ingresos de divisas producto de una exportación o no ingreso del contravalor de una operación- se corresponde a una operación de cambio, y es el elemento determinante para configurar un ilícito cambiario, conforme el art. 1 de la ley 19.359.

Al respecto, en fecha 18/6/14 la Sala “A” de la Cámara Penal Económico sostuvo en la causa “S. S.A., A. U., M. LUIS SOBRE INFRACCIÓN LEY 24.144” que cuando se le atribuye a los exportadores el incumplimiento del deber, impuesto por la autoridad monetaria, de ingresar y liquidar por el mercado de cambios las divisas provenientes de sus exportaciones, dicha omisión constituye una infracción a la ley de Régimen Penal Cambiario que se encuentra contemplada en las reglamentaciones del B.C.R.A. con las que se complementa la norma penal establecida por la ley 24.144 (modificatoria de la ley 19.359).

Esta postura fue la sostenida in re “Eudeba” del 28/11/84 (registro 407/84) mediante la cual dicho fuero entendió que “Es indudable que el decreto 2581/64 está involucrado en la delimitación señalada pues sus normas atañen precisamente al ingreso, egreso y negociación de divisas. De ellas importa en particular al caso sub litem el art. 1° referido a la exportación de productos nacionales que impone a los exportadores determinados deberes cuya transgresión es lo que, en el caso, configuraría la infracción cambiaria (...) Del análisis del texto del citado art. 1° del decreto surge que tales deberes serían de tres especies: a) De ingresar al páis el “contravalor” en divisas de lo exportado; b) De negociarlo en el mercado único de cambios; c) De hacerlo en determinados plazos....”

Que, asimismo, la liquidación de divisas es una actividad posterior a la declaración aduanera y a la operación de exportación y, en consecuencia, su fiscalización resulta ajena a la competencia del servicio aduanero, cuyas facultades no abarcan el control sobre el ingreso y egreso de divisas, de conformidad con el ordenamiento normativo vigente.

Al respecto, la CSJN en el fallo “Legumbres S.A. y otros s/ contrabando” ha sostenido que “El legislador ha valorado la importancia que dentro de las funciones estatales reviste el control económico en materia cambiaria al sancionar el régimen correspondiente (ley 19.359 t. o. 1982), y ha conminado a las conductas que lo afectan con las sanciones que ha considerado adecuadas y suficientes para su protección. El hecho de que por razones prácticas el órgano que ejerce ese control lo haya delegado parcialmente en otro organismo de la administración mediante un acto administrativo, no puede tener virtualidad para cambiar la naturaleza del control que se ejerce y que está en la base de los bienes jurídicos que pretende proteger el derecho penal cambiario” y que “...tampoco puede considerarse como propio de la función aduanera el ejercicio de todas las facultades de policía económica que competen al Estado.”.

Que, como ya fuera analizado, de acuerdo al esquema previsto en nuestro Código Aduanero y al Dto. 618/97, la función del servicio aduanero es el control sobre el tráfico internacional de las mercaderías que ingresan o egresan hacia o desde el territorio aduanero. Esta función difiere notablemente del control sobre el ingreso o egreso de las divisas que implican la contraprestación a la salida de mercaderías del territorio aduanero (exportación), que en el esquema del ordenamiento jurídico nacional es función del B.C.R.A., como ya se señalara.

Que la falta de ingreso de divisas en el Mercado Único y Libre de  Cambios, no convierte por sí a la declaración efectuada ante el servicio aduanero en inexacta en los términos previstos en el art. 954, ap. 1, inc. c), del C.A. Ello así, por cuanto no se da en autos el supuesto previsto en la norma de diferencia alguna resultante entre el precio efectivo de la mercadería objeto de exportación y el declarado en la declaración comprometida efectuada en el permiso de embarque, que pueda o haya podido producir un ingreso pagado o por pagar distinto del que correspondía para esa operación.

Que, al respecto, nuestro Máximo Tribunal al analizar el tipo infraccional involucrado en autos sostuvo en la causa “Bunge y Born Comercial S.A. (TF 7584-A) c/ ANA” que el mismo “...se refiere a importes distintos de los que efectivamente correspondieren -con lo cual obviamente abarca tanto a las diferencias en más como a las en menos- ya que se trate de operaciones o destinaciones de importación o de exportación”.

Que, conforme surge de la documentación obrante en el expediente administrativo, la conducta bajo análisis resulta posterior a esta declaración y tiene que ver con la falta de liquidación (total o parcial) de las divisas, ajeno a la competencia del servicio aduanero. En consecuencia, la misma no debiera ser encuadrada dentro del ámbito infraccional aduanero.

 

VII.- Ahora bien, estimo pertinente hondar en el análisis de la Instrucción General N° 2/2012 de la DGA, sustento normativo esgrimido por el personal preventor para dar curso a la presente investigación infraccional.

En la inteligencia del razonamiento que vengo exponiendo, entiendo que se ha evidenciado que la “Instrucción General” no reviste más que un extraordinario esfuerzo de la autoridad aduanera para formular encubiertamente una aplicación analógica del tipo infraccional previsto en el art. 954 del código de fondo, forzando su adecuación a la conducta investigada, en franca colisión con las misiones y funciones del servicio aduanero, afectando así la natural competencia que sobre la materia tiene el Banco Central de la República Argentina.

Entendamos, la entonces titular de la DGA al dictar esa “instrucción general”, adecuando equivocada y desacertadamente el tipo infraccional a la conducta finalmente reprochada, se avoca una competencia asignada por la Ley 19.359 al B.C.R.A., tal como vengo sosteniendo a lo largo del presente voto.

Resulta de una inusitada gravedad que se utilicen herramientas técnicas de ínfima jerarquía normativa, como resulta ser una “instrucción general” para habilitar tal avocación, pero mucho más lo es si ese instrumento obliga a los funcionarios actuantes a “imputar y condenar” a quien resulte hipotéticamente autor material de la conducta que se pretende reprochar.

Es palmariamente violatorio del derecho al debido proceso, del principio de legalidad y demás normas que en ese sentido prevé nuestra Constitución Nacional y los tratados internacionales que la integran por aplicación del art. 75, inc. 22 dejar al administrado en un limbo jurídico que no respeta el derecho de defensa en juicio, adonde cualquier funcionario del Estado puede arrogarse unilateralmente la calidad de “juez natural” reinando así el autoritarismo despótico, que no podemos permitir ni mucho menos avalar con el silencio.

Desconozco las razones que motivaran el origen a esa “instrucción general”, génesis de una discusión sobre una temática harto clara para quien suscribe -pues excede el marco de mis facultades jurisdiccionales- pero como lo dije, no puedo ni debo omitir expresarme sobre una norma cuya redacción excede lo poco feliz y su procedencia resulta de dudosa legalidad.

¿Podemos hablar de “afianzar la justicia” y “derecho de defensa en juicio” si se dispone “imputar y condenar” a quien se pretende sancionar sin escucharlo previamente, tal como lo establece la I.G.02/12?

Indudablemente no, y toda norma que en tal sentido lo proponga debe ser quitada de raíz de nuestro ordenamiento, pues se encuentra en una franca colisión con los citados preceptos constitucionales, básicos e indisponibles.

Empero, en el caso traído a estudio, el funcionario interviniente -incumpliendo acertadamente la instrucción en trato- corrió la vista de estilo a la firma imputada, salvando así lo que hubiera devenido en una fatídica aplicación de la norma, conformando con su conducta la bisagra por la que me limito a proponer un temperamento nulificante por la referida incompetencia, no declarando la inconstitucionalidad -por su inconvencionalidad- de la Instrucción General N° 2/2012 a la que debe recurrirse en última ratio.

Por todo lo expuesto, en cumplimiento de mis obligaciones, como miembro de un Tribunal competente en los términos del art. 8.1 de la Convención Americana de Derechos Humanos y conforme la vasta jurisprudencia de la Corte Interamericana de Derechos Humanos (receptada sistemáticamente por nuestra Corte Suprema de Justicia), dejando expresamente sentada mi preocupación frente al dictado de normas como la que aquí nos ocupa, he de proponer que:

Se declare la INCOMPETENCIA de la Dirección General de Aduanas para instruir sumarios y condenar ante la constatación -como en el caso- del incumplimiento de la obligación de ingresar divisas por la exportación de mercaderías, decretando consecuentemente la NULIDAD del procedimiento llevado a cabo mediante la actuación SIGEA n°12633-163-2012 y la Resolución 452/2013 (AD SAPE) apelada en autos. Todo ello con costas a la vencida.

Se dé INTERVENCION de estilo al Banco Central de la República Argentina, a fin de que determine el eventual encuadre de la conducta imputada conforme las previsiones de la Ley 19.359.

Se REQUIERA mediante oficio de estilo al Sr. Administrador Federal de la Administración Federal de Ingresos Públicos que, en uso de las competencias legalmente conferidas, analice la factiblidad de DEJAR SIN EFECTO la Instrucción General DGA N° 02/2012 evitando así el innecesario y perjudicial dispendio jurisdiccional que implica su vigencia, generando por su invalidez costas que soportaría exclusivamente el Estado emprobreciendo las arcas públicas por las que deben velar quienes tienen como primaria esa misión.

 

Por ello, VOTO POR:

 

1) Hacer lugar a la excepción de incompetencia opuesta por la actora, con costas a la demandada.

2) Declarar la nulidad del procedimiento infraccional llevado a cabo mediante el SIGEA n° 12633-163-2012 y, en consecuencia, de la Resolución n° 452/2013 (AD SAPE) -apelada en autos-.

3) Librar oficio de estilo, con copia de la presente, al Banco Central de la República Argentina, a fin de que determine el eventual encuadre de la conducta imputada conforme las previsiones de la Ley 19.359.

4) Librar oficio de estilo, con copia de la presente, al Sr. Administrador Federal de la Administración Federal de Ingresos Públicos, a sus efectos.

 

Así lo voto.-

 

El Dr. Ricardo Xavier Basaldúa dijo:

 

Que en cuanto a la posibilidad de declarar la inconstitucionalidad de las leyes tributarias o aduaneras por parte de este Tribunal, que se sostiene en los considerandos del voto del vocal preopinante, debo señalar que entiendo que debo atenerme a lo expresamente dispuesto en el art. 1164 del Código Aduanero, que expresa con toda claridad que “La sentencia no podrá contener pronunciamiento respecto a la falta de validez constitucional de las leyes tributarias o aduaneras y sus reglamentaciones, a no ser que la jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia de la Nación hubiere declarado la inconstitucionalidad de las mismas, en cuyo caso podrá seguirse la interpretación efectuada por este tribunal”.

Que a diferencia de la capacidad de las personas físicas o humanas, esfera en que la incapacidad no se presume, en materia de las atribuciones  asignadas a las personas de existencia ideal o jurídica, la competencia debe surgir de la ley, y no cabe presumirla.

Que la jurisprudencia sobre el límite impuesto al Tribunal Fiscal en el art. 1164 del Código Aduanero -siguiendo lo previsto en el art. 185 de la ley 11.683, cuya fuente es el art. 43 de la ley 15.265-, en virtud de la naturaleza jurídica con la que fue creado, así lo viene sosteniendo desde hace mucho tiempo.

Que sin perjuicio de ello, en la doctrina se ha sostenido que “Aunque el tribunal no puede pronunciarse sobre la validez constitucional de las leyes tributarias o aduaneras, consideramos que podría dejar claramente plasmada su posición sobre el tema. Así la Cámara revisora podrá tener en claro la posición del sentenciante, independientemente de las limitaciones impuestas en la disposición en comentario” (Alsina, Mario A, Barreira, Enrique C., Basaldúa, Ricardo Xavier, Cotter Moine, Juan P., y Vidal Albarracín, Héctor G., Código Aduanero comentado, completado y actualizado por Barreira, Enrique C., Basaldúa, Ricardo Xavier, Vidal Albarracín, Héctor G., Cotter, Juan P., Sumcheski, Ana L, y Vidal Albarracín (h), Guillermo, Abeledo-Perrot, Buenos Aires, 2011, t. III, ps. 699).  

Que, por consiguiente, habiendo dejando a salvo mi opinión al respecto de lo previsto en el art. 1164, considero ajustado a derecho lo propuesto en el voto de mi colega preopinante en los puntos 1) y 2) de su voto, por lo que adhiero a lo previsto en ellos. Así lo voto.-

 

El Dr. Pablo A. Garbarino dijo:

 

I.- Que corresponde adherir, en lo sustancial, a los fundamentos esgrimidos en los Considerandos 1° a 6° del voto del Dr. González Palazzo. Sin perjuicio de ello, estimo pertinente realizar algunas apreciaciones, tanto respecto del procedimiento sancionatorio seguido en la especie, como así también en lo que se refiere a la competencia del servicio aduanero en la materia.

II.- Que no caben dudas que la infracción imputada a la firma recurrente, y por la que a la postre se la condena, constituye una infracción prevista y penada en el art. 954, ap. 1, inc. c) del CA, cuya persecución, e incluso su castigo, la ley 22.415 ha puesto en cabeza de la Aduana, que de conformidad con lo dispuesto en el DNU 618/97 tiene a su cargo ejercer el control sobre el tráfico internacional de mercaderías.

No puedo dejar de recordar que con respecto a esa infracción esta Sala tiene dicho que así como la Corte Suprema de Justicia de la Nación ha reconocido que el art. 954, inc. a), del CA tutela la hacienda pública (Fallos: 321:1614), el art. 954, inc. c), del CA tiene en miras al control de cambios y opera, fundamentalmente, como herramienta para combatir el flagelo de la sub y sobrefacturación al que se enfrenta el servicio aduanero (confr. “PASA SA c/ DGA s/ apelación”, expte nro. 16.807-A, junio de 2012 y “ELSTER AMCO DE SUDAMERICA SA c/ DGA s/ apelación”, expte. nro. 27.831-A, marzo de 2015, entre otros).

Sin embargo, en aquellos pronunciamientos también se ha  señalado que una interpretación amplia de las funciones que integran el concepto de control sobre el tráfico internacional de mercaderías, podría derivar en la tutela del control aduanero por el control mismo.

III.- Que respecto del procedimiento sancionatorio de marras,  y sin perjuicio de las disposiciones de la Instrucción General (DGA) n° 2/2012, es dable advertir que es el propio Código Aduanero el que regula en el Capítulo Tercero del Título II de la Sección XIV el procedimiento para las infracciones y de la compulsa de las actuaciones administrativas. Por ende, resulta posible concluir que ése es el procedimiento que ha seguido el juez administrativo en los presentes actuados.

Bajo tales postulados, y tal como lo he expresado al sentenciar las causas “Aluar Aluminio Argentina SACI y otro c/Dirección General de Aduanas s/apelación”, expediente N° 24.840-A, del 2/12/13 y “Blanco, Eduardo Jorge c/Dirección General de Aduanas s/apelación”, expediente N° 24.553, del 3/12/13, entre muchas otras, a cuyos fundamentos me remito brevitatis causae, considero que, mas allá de la particular redacción de la Instrucción General (DGA) Nro. 2/2012, la Administración carece de facultades para aplicar sanciones de naturaleza penal, aunque se trate de infracciones y no de delitos y, por ello, el organismo fiscal debe elevar al tribunal competente los antecedentes y conclusiones de la labor instructora para que emita la correspondiente sentencia.

En efecto, el procedimiento infraccional previsto por la normativa en crisis, al admitir que la misma autoridad -en el caso la DGA- que investiga sea la que juzga, no resulta compatible con la garantía de la imparcialidad del tribunal. Dicha norma -y aquellas reglamentaciones dictadas en consecuencia- deben necesariamente entenderse como derogadas, cuanto menos por la reforma constitucional de 1994, que asignó jerarquía constitucional a los tratados internacionales en materia de derechos humanos en las condiciones de su vigencia, es decir en las condiciones fijadas por la jurisprudencia de la Corte (confr. Corti, Arístides, “Acerca de la competencia del Tribunal Fiscal de la Nación para declarar la inconstitucionalidad de las leyes”, en “Tribunal Fiscal de la Nación, a los 50 años de su creación”, EDICON, Mayo de 2010, volumen II, pág. 138).

En tal sentido, la pertinencia de la actuación de este Tribunal Fiscal de la Nación reside en que ejerce funciones jurisdiccionales, y al igual que el fuero contencioso administrativo federal, las mismas resultan sustantiva o materialmente judiciales, en tanto es un órgano de justicia (en el caso aduanera), imparcial e independiente de la administración activa; y resulta el único tribunal del país especializado en la materia aduanera, por lo que debe gozar de al menos idénticas facultades que las que ostentan por definición los tribunales de justicia en todo tipo de proceso que implique determinación de derechos, en tanto ambos tienen el deber de adoptar decisiones justas basadas en el cabal respeto a las garantías del debido proceso adjetivo y de la doble instancia plena establecidas en el artículo 8 de la Convención Americana de Derechos Humanos y participan de igual modo en la sublime misión de impartir justicia (confr. “Shimisa de Comercio Exterior S.A. s/ media cautelar” -Expte. 30.400-A-, del 10 de febrero de 2012, voto del suscripto).

A tal fin, cabe recordar que el artículo 8vo. de la Convención Americana de Derechos Humanos equipara las nociones de “juez” y “tribunal competente”, siendo que de acuerdo a lo sostenido por señera jurisprudencia en la materia “la previsión contenida en la invocada cláusula del Pacto de San José de Costa Rica relativa a la necesaria intervención de un juez o tribunal competente, independiente e imparcial, se exhibe plenamente satisfecha, desde que, en la especie, la intervención del TFN responde a tales exigencias” (confr. Sala I Cont. Adm. Federal, in re “Colfax S.A. -TFN 11.715-I- c/ Fisco Nacional (AFIP-DGI) s/ medida cautelar autónoma”, del 12/5/2000).

Por lo tanto, a efectos de cumplir con los lineamientos jurisprudenciales supra referidos, en especial aquellos vinculados a la imparcialidad del juzgador a los fines de la imposición de sanciones, la intervención por parte de este TFN en el proceso debe ser imparcial, plena, amplia y efectiva, sin limitación legal alguna, que permita un adecuado juzgamiento de la conducta infraccional reprochada por la Administración, en toda su extensión; pues las garantías de imparcialidad e independencia que indudablemente ostentan sus Vocales no han sido instituídas en beneficio sólo de ellos sino, fundamentalmente, de los justiciables.

Admitir lo contrario implicaría, en definitiva, conculcar la vigencia y progresividad del principio de la tutela jurisdiccional efectiva en materia tributaria (aduanera), que se encuentra contemplado tanto en diversos tratados internacionales que ostentan, conforme fuera señalado por la Corte Suprema de Justicia de la Nación, en Fallos 315:1492, jerarquía supralegal (art. 18 de la Declaración Americana de los Derechos y Deberes del Hombre; arts. 8 y 10 de la Declaración Universal de Derechos Humanos; arts. 8 y 25 de la Convención Americana de Derechos Humanos; art. 2, numeral 3° del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos; art. 2 del Pacto Internacional de Derechos Económicos, Sociales y Culturales; entre otros), como por la jurisprudencia de la Corte Interamericana de Derechos Humanos, (“Caso de la Panel Blanca” -Paniagua Morales vs. Guatemala -, Consid. 149 y ss, del 8/3/1998; “Caso del Tribunal Constitucional del Perú” -Aguirre Roca, Rey Ferry y Revoredo Marsano vs. Perú-, Consid. 66 y ss, del 31/1/2001; “Baena Ricardo y otros c/ Panamá”, Consid. 129 y ss., del 2/2/2001; “Ivcher Bronstein c/ Perú”, Consid. , 100 y ss, del 6/2/2001; “Gelman c/ Uruguay”, Consid. 193, del 24/2/2011), que deviene vinculante -confr. art. 68 de la CADH- para los distintos poderes del Estado Nacional.

IV.- Que una de las normas dictadas en consecuencia, es la referida Instrucción General  (DGA)  2/2012, cuyo articulado faculta a los funcionarios actuantes a “imputar” y “condenar”, extremo que resulta por demás indicativo que en la especie no se verifica imparcialidad alguna, sino que existe un temor objetivo de parcialidad bien claro y manifiesto.

Por lo demás, la imposición de la multa objeto de autos jamás debe hacerse para satisfacer necesidades de balanza comercial, cambiarias  o de otro tipo, ni para constituir una fuente de recursos para el Estado, por cuanto el poder punitivo no se debe utilizar con fines recaudatorios, sino que sólo cabe acudir al mismo sólo en última instancia, por resultar taxativo, fragmentario y proporcional.

Que siendo función del legislador diseñar el proceso aduanero de tal manera que estén cabalmente aseguradas las garantías individuales y la más mínima duda de menoscabo a las garantías sea disipada con la solución más favorable a la protección del derecho respectivo y con el fin de descartar cualquier solución que someta a los litigantes a una suerte de retrogradación del proceso, u obstruya o paralice los procedimientos aduaneros, corresponde resolver que por el término de un año, contado a partir de la comunicación de este pronunciamiento al Honorable Congreso de la Nación, lapso durante el cual, en ejercicio de sus atribuciones, razonablemente puede proceder a establecer un sistema definitivo sobre la materia en debate con estricta observancia de los parámetros constitucionales y convencionales examinados en los precedentes citados ut supra, este Tribunal deberá avocarse a actuar como tribunal de condena, en virtud de su indudable posición de neutralidad legal, técnica y fáctica frente al caso, toda vez que la DGA ejerció funciones instructorias que pudieron haber afectado objetivamente su ajeneidad con el mismo al momento de imponer la sanción apelada.

Por último, y si bien al resolver la causa “Ángel Estrada y Cía. S.A. c. Secretaría de Energía y Puertos” (Fallos: 328:6519  la Corte  Suprema  consideró que el principio constitucional de defensa en juicio previsto en el art.18 de la Constitución Nacional y la prohibición al Poder Ejecutivo de ejercer funciones judiciales -art. 109-, quedan a salvo “siempre y cuando los organismos de la administración dotados de jurisdicción para resolver conflictos entre particulares hayan sido creados por ley, su independencia e imparcialidad esté asegurada, el objetivo económico y político considerado por el legislador para crearlos sea razonable y sus decisiones estén sujetas a control judicial amplio y suficiente.”, no es posible concluir, en nuestro supuesto,  que la Instrucción General (DGA) Nro. 2/2012 satisfaga aquel recaudo, por cuanto no puede predicarse  que cumpla con el estándar de tener independencia e imparcialidad asegurada, cuando justamente es la propia  AFIP-DGA  la que debe “instruir” y “condenar” al exportador ante el ingreso tardío (art. 994, inc. c) del C.A.) o ante la falta de acreditación del ingreso de divisas (art. 954, art. 1, inc. c) del C.A.).

V.- Que en relación al segundo punto objeto de análisis, y aún cuando se haya imputado una infracción aduanera -de cabal competencia del servicio aduanero- en la cual, conforme fuera ya expuesto, el bien jurídico mediato “tutelado” es el control de cambios, y para su juzgamiento se haya seguido el procedimiento reglado para las infracciones en la ley 22.415, que atribuye esa competencia al Administrador de la correspondiente Aduana (con la salvedad que hiciera al respecto en el Considerando precedente), debo señalar que para el caso sometido a estudio comparto la solución propuesta por el Juez que vota en primer orden. Ello por cuanto en el ámbito penal -y la materia infraccional aduanera es de indudable naturaleza penal de conformidad con la jurisprudencia de nuestro Máximo Tribunal (confr. Fallos: 332:1492, entre otros)- la competencia material de los jueces y, en este caso, de las agencias del Estado, viene dada por el contenido concreto del hecho punible.

Por ello estimo pertinente repasar, en primer término, cómo ha interpretado el servicio aduanero los hechos del caso en el sumario infraccional, para finalmente concluir cuales son esos hechos a criterio del suscripto, según las constancias de autos.

De fs. 1 de las actuaciones administrativas resulta que la denuncia formulada contra la firma recurrente fue realizada el 1/11/2012 por agentes de la Aduana de San Pedro, relatando como relación de hechos un “incumplimiento en el ingreso y liquidación de divisas conforme lo establecido en el decreto 1606/2001, destinación de exportación 08-060-EC03-000501-B”.

De fs. 6 de esos antecedentes administrativos se desprende  que con anterioridad (el 5/6/2012) el servicio aduanero había intimado a la firma exportadora a que acredite el ingreso y negociación de las divisas correspondientes, entre otras, a la destinación aquí involucrada.

A fs. 9/10, en apoyo a la denuncia formulada, el entonces Jefe interino de la Sección “R” de la Aduana de San Pedro elevó un informe al Administrador de esa Aduana, refiriéndose a que la conducta por la que se promovía la denuncia era el incumplimiento del ingreso de las divisas producto de la exportación. Cabe agregar que ese informe, comienza señalando que “... se procedió a realizar un control de aquellas empresa[s] que se encuentran con incumplimiento en el ingreso de divisas conforme lo establece el Decreto 1606/2001”.

Por su parte, en el auto de apertura del sumario, dictado en los términos del art. 1090, inc. c), del CA, el Administrador de la Aduana de San Pedro, luego de referirse a la normativa aplicable para el ingreso de divisas, se señaló que: “... la firma [...] ha efectuado una declaración inexacta en el permiso de embarque [...] al obligarse al ingreso de divisas en la declaración comprometida efectuada en la operación en trato mediante el banco interviniente declarado en el campo opciones de la declaración detallada, circunstancia que conforme los hechos descriptos y comprobados no aconteció, produciendo en consecuencia una diferencia de ingreso desde el exterior del importe por pagar por la operación de exportación efectivamente cumplida...”.

Finalmente, en la resolución en recurso se sostiene que “...el Banco Central de la República Argentina registra 'incumplido reportado' para la destinación en trato encontrándose ampliamente vencido a la fecha el plazo de ingreso de divisas...”. Sin embargo, luego agrega “... que se ha demostrado que, a pesar de la obligación que pesaba sobre el exportador y de su compromiso de ingresar las divisas conforme a la declaración comprometida efectuada en el permiso de embarque en trato, no ingresó las divisas al país producto de la operación comercial declarada. Es decir, que esta conducta tuvo como consecuencia un ingreso de divisas distinto del que hubiera correspondido, apareciendo como incorrecta la primigenia declaración efectuada”.

Se evidencia así que el control llevado a cabo por la Sección “R” de la Aduana de San Pedro se orientó a detectar aquellas empresas que no habían liquidado aún en el Mercado Libre y Único de Cambios las divisas provenientes de exportaciones y que, en virtud de ello, los hechos por los que se promovió la denuncia contra la firma exportadora se limitaron al incumplimiento en el ingreso y liquidación de las divisas, hechos que difieren de aquellos que conforman el presupuesto fáctico de la infracción enrostrada y que, en sí mismos,  exceden el concepto de control aduanero, por lo que tampoco podrían configurar prima facie ninguna otra infracción aduanera.

Sin embargo, y como quedara de relieve, en ocasión de decretar la apertura del sumario el Administrador de la Aduana de San Pedro delimitó los hechos de un modo distinto, al señalar que la recurrente había efectuado una declaración inexacta al obligarse en la declaración comprometida al ingreso de divisas “...mediante el banco interviniente declarado en el campo opciones de la declaración detallada...”.

Esa misma línea argumental fue seguida en la resolución en recurso aunque de un modo más genérico, sin especificar de qué modo o mediante que elemento de la declaración comprometida la firma exportadora había asumido el compromiso de ingresar y liquidar las divisas en el sistema financiero nacional.

Ha de advertirse que la no agregación de la solicitud de destinación conteniendo la declaración comprometida, ni copias o impresiones de pantalla del SIM hacen suponer que se trata de meras afirmaciones dogmáticas que no tienen asidero en la realidad y que apuntan a forzar los hechos del caso para ser capturados por la norma aduanera, forzando así la competencia del servicio aduanero.

Nótese que, más allá de lo que se manifestara en el auto de apertura del sumario, no existe opción alguna en el SIM que conduzca a que el exportador se comprometa en la declaración aduanera al ingreso y/o liquidación de las divisas (ver Anexo XVI de la RG AFIP 1452/03).

En definitiva, en el caso de autos el verdadero hecho punible resultó ser la falta de ingreso y liquidación de las divisas provenientes de la exportación documentada al amparo del PE n° 08-060-EC03-000501-B, tal como se desprende de todo el trámite del sumario, tratándose de una conducta cuya persecución se encuentra en cabeza de otra agencia del Estado, vale decir, el Banco Central de la República Argentina, por imperio de la Carta Orgánica de aquel organismo y de la Ley Penal Cambiaria, tal como fuera pormenorizadamente analizado en el voto del Dr. González Palazzo.

Por lo demás, aún cuando supusiéramos que existió una diferencia entre lo declarado y lo comprobado -cosa que a criterio del suscripto no ocurrió en autos-, en el análisis de la tipicidad de la conducta, nos hubiéramos encontrado con otras vallas infranqueables: una relacionada a la imposibilidad de que, en caso de que existiera la posibilidad de asumir ese compromiso en la declaración comprometida, no se estaría empleando la función informativa del lenguaje. En definitiva, su expresión de voluntad no puede ser tachada de falsa, sin perjuicio de que el declarante pueda o no cumplir con el compromiso asumido.  La otra valla infranqueable estaría vinculada a la imposibilidad de que de esa “declaración” produjere o hubiere podido producir un ingreso de divisas distinto del que correspondiere.

VI.- Que, por último, corresponde dejar sentado que la presente causa no resulta análoga a la votada por el suscripto en su carácter de Vocal Subrogante de la Vocalía Nro. 19 in re “Helm Argentina S.A.” (Expte Nro. 32.738-A) del 29/8/2014, toda vez que aquella versaba sobre una operación de importación, donde no se giraron las divisas al exterior por eventos posteriores ajenos a la relación generada entre el fisco y el administrado. 

 

Por lo expuesto, VOTO por:

 

1) Hacer lugar a la excepción de incompetencia opuesta por la firma recurrente, con costas a la DGA;

2) Declarar la nulidad del procedimiento infraccional llevado a cabo mediante el SIGEA  n° 12633-163-2012 y, en consecuencia, de la Resolución n° 452/2013 (AD SAPE), apelada en autos;

3) Librar oficio, con copia de la presente, al Banco Central de la República Argentina, a fin de que determine el eventual encuadre de la conducta imputada, de acuerdo a las previsiones de la ley 19.359;

4) Comunicar el contenido de la presente sentencia al Honorable Congreso de la Nación y al Sr. Administrador Federal de Ingresos Públicos, a sus efectos.-

 

Que en virtud del acuerdo que antecede, SE RESUELVE:

 

1) Hacer lugar a la excepción de incompetencia opuesta por la actora, con costas a la demandada.

2) Declarar la nulidad del procedimiento infraccional llevado a cabo mediante el SIGEA n° 12633-163-2012 y, en consecuencia, de la Resolución n° 452/2013 (AD SAPE) -apelada en autos-.

3)  Librar oficio, con copia de la presente, al Banco Central de la República Argentina, a fin de que determine el eventual encuadre de la conducta imputada, de acuerdo a las previsiones de la ley 19.359

4) Librar oficio de estilo, con copia de la presente, al Sr. Administrador Federal de la Administración Federal de Ingresos Públicos, a sus efectos.

 

Regístrese, notifíquese, ofíciese al Banco Central de la República Argentina y al Sr. Administrador Federal de la Administración Federal de Ingresos Públicos y, oportunamente, devuélvanse las actuaciones administrativas a su lugar de origen y archívese.-