En Buenos Aires, a los 26 días del mes de marzo de 2009, se reúnen las señoras Vocales de la Sala “E”, Dras. Catalina García Vizcaíno, D. Paula Winkler y Cora M. Musso, a fin de resolver en los autos caratulados “AGUIRIO AGENCIA MARÍTIMA SRL c/ DGA s/recurso de apelación”; expte. N° 24.995-A.

La Dra. Catalina García Vizcaíno dijo:

I) Que a fs. 8/14 AGUIRIO AGENCIA MARITIMA SRL, por apoderado, interpone recurso de apelación contra el Fallo Nº 302/08 (AD CAMP) de fecha 18/07/2008, aquel le intimó el pago de tributos por la suma de $ 103.858,74 habiéndola considerado dentro de la tolerancia del art. 959, inc. c), del CA. Relata que se desempeñó como agente de transporte aduanero del buque ARMOUR I; que dicho buque arribó a la terminal del Puerto de Campana el 11/1/2003 y descargó un cargamento de gas oil amparado por los Conocimientos de Embarque N° 1-CMP/PY al 9-CMP/PY, pero que previamente, había alijado gas oil en Zona Bravo al tanquero ING. KRAUSE, que subsecuentemente descargó la mercadería en la Terminal Vitol del Puerto de Zárate (al amparo de los Ctos. 1 ZRT y 2 ZRT). Expresa que, al considerar el servicio aduanero que hubo un sobrante a la descarga bajo el Cto. 6 CMP/PY, endilgó a la Agencia la presunta comisión de la infracción. Sin embargo, luego de sustanciarse el procedimiento administrativo, la autoridad consideró que no existió un sobrante sino un faltante que se extendía a los Ctos. 1 CMP/PY al 9 CMP/PY y 1 ZRT y 2 ZRT; por ende, no impuso multa, pero concluyó que la diferencia excedía la tolerancia de la Resolución N° 2220/1990 imponiendo el pago de tributos. Plantea la nulidad como de especial y previo pronunciamiento, toda vez que estima que el acto administrativo contenido en la resolución de marras se encuentra viciado por incongruencia y por no sustentarse en los antecedentes que le sirven de causa, los cuales obran en el expediente administrativo. Además, considera que lo mismo le cabe a todo el procedimiento administrativo en tanto se sustentó originariamente en un hecho inexistente y finalizó invocando hechos y cargas distintas a las de la apertura del sumario. Cita los art. 7 y 14 de la LPA. Arguye que, en autos, existió una clara vulneración al derecho de defensa en juicio, contenido en el art. 1102 del CA, ya que si se le endilgó un sobrante por el Cto. 6 CMP/PY cabía esperar que presentara una defensa en torno a tal hecho, sin embargo, luego de defenderse del supuesto sobrante, en el mismo expediente y sin haberle corrido vista previa, se la condena por un faltante de otros Ctos. de Embarque. Sostiene que esta situación tiene implicancias en el devengo de intereses. Subsidiariamente manifiesta que no hubo faltante a la descarga, teniendo en cuenta todas las vicisitudes del transporte que detalla. Por otra parte, hace hincapié en las distintas densidades utilizados para cada una de las terminales; en efecto, al momento de pasar los kg. a lts. verificados en la Terminal Vitol de Zárate, el Servicio Aduanero aplicó una densidad menor que la aplicada en la Terminal RHASA, lo cual implicó una cantidad menor de producto en el tanque de tierra. Entiende que si se trató de igual producto, transportado a granel y sin separaciones en los tanques de un mismo buque, no hay razón para que se utilicen dos densidades distintas. Sostiene, entonces que, de aplicarse la densidad que se aplicó en la mayor parte del producto a todos los litros descargados en Zárate y Campana, resulta que se descargó conforme la tolerancia prevista en la Res. 2220/1990, por lo que no existiría fundamento para el cargo firmulado. Asimismo, considera que se encuentra exenta del pago del IVA ya que el art. 7 inc. h pto. 13 de la ley de la materia la exime de tal pago. De igual manera se considera exenta del pago del IVA adicional e impuesto a las ganancias, en virtud de lo dispuesto por la Res. N° 591/1999, que  prevé que dichas alícuotas no serán de aplicación cuando no se acrediten ciertos extremos los que sí fueron reunidos por esta parte al momento de la importación (exenta de IVA y carácter de consumidor final). Finalmente, sostiene que no le corresponde abonar el Impuesto a la Transferencia de Combustibles ni la Tasa de Infraestructura Hídrica por no realizarse el hecho imponible, es decir, si es correcto que hubo un faltante, la realidad es que no hubo despacho a plaza por lo que tampoco se realizó el hecho imponible. Ofrece prueba. Solicita que se haga lugar a la nulidad planteada y, en subsidio, que se revoque el decisorio aduanero.

II) Que a fs. 26/29 vta. la representación fiscal contesta el traslado que le fuera oportunamente conferido. Efectúa una breve reseña de las actuaciones. Niega todos y cada uno de los asertos esgrimidos por la actora que no fueran de su especial reconocimiento. Con respecto al primer planteo de la actora referente al supuesto de violación del derecho de defensa en juicio, entiende que no le asiste razón, puesto que la resolución aduanera se basó en todas las investigaciones desarrolladas a lo largo del procedimiento administrativo, que permitieron concluir la existencia del faltante a la descarga. Además, entiende que en ningún momento se tuvieron por existentes hechos o antecedentes falsos, como así tampoco se evidencia la ausencia de causa, resultando ésta clara y precisa: la diferencia a la descarga detectada. En cuanto a la consideración de la inexistencia de faltante sostenido por la parte actora, considera que tal como surge de las planillas de medición de tanques de Campana y Zárate, se observa que la densidad tenida en cuenta a 15°C en una y otra es del 0,8405 y 0,8404, respectivamente, y no del 0,8393 como afirma la recurrente. Finalmente, y con relación al agravio referente a los rubros IVA, IVA adicional, transferencia de combustibles y tasa de infraestructura hídrica, arguye que la liquidación tributaria practicada por el servicio aduanero resulta correcta y que la recurrente en ningún momento acreditó encontrarse exenta del pago del IVA, como así tampoco de los otros rubros oportunamente liquidados. Ofrece prueba. Hace reserva del caso federal. Solicita que se confirme la Resolución con expresa imposición de costas.

III) Que a fs. 30 se dispone tratar la nulidad como excepción de previo y especial pronunciamiento.

IV) Que a fs. 1 del Expte. 12581/93/2006 obra la Nota V 1170/03 informando que corresponde formular denuncia por diferencia de peso respecto del MANI 03 008 MANI 169 U. A fs. 2 luce, ensobrada, la Destinación 03008IC06000053H. A fs. 3/4 se dispone instruir sumario contencioso. A fs. 5 se corre vista de todo lo actuado a la firma, siendo notificada el 18/8/05 (fs. 7). A fs. 8/9 vta. AGUIRIO AGENCIA MARÍTIMA SRL presenta descargo. A fs. 19 se adjunta informe del medidor actuante en el cual se señala que el faltante a la descarga es de -0,61 %. A fs. 23/28 se glosa Res. ANA N° 2220/90. A fs. 29 se informa que el faltante se encuentra fuera de tolerancia mediante Nota N° 256/06 (SE RESG). A fs. 31 se informa el aforo de la mercadería faltante. A fs. 34 obra planilla de medición de tanques y liquidación. A fs. 36 se informa el aforo de la mercadería supuestamente faltante y total tributos. A fs. 40/41 se emite el Dictamen N° 435/08 (AD CAMP) que propicia absolver a la Agencia de la multa e intimar el monto de los tributos de la mercadería faltante. A fs. 42/43 se dicta la Resolución-Fallo N° 302/08 (AD CAMP), apelada en especie.

V) Que la compulsa de los actuados resulta que en sede aduanera no se corrió vista del faltante que fundó el cargo tributario, lo que torna nula resolución apelada.

Que, en efecto, esos actuados se iniciaron por atribuirle a la recurrente un sobrante a la descarga de 249.013 Lt. según la Nota V 1170/03 de fs. 1 de los ant. adm.

Que con base en ese supuesto sobrante se dispuso la instrucción del sumario por presunta declaración inexacta y se le corrió vista a la apelante, que fue notificada el 18/8/05  (fs. 3, 5 y 7 de los ant. adm.).

Que a fs. 8/9 de los ant. adm. la apelante contestó la vista e invocó las distintas descargas del buque Armour I y el informe que sostuvo que se había configurado un faltante  de 0,61%, así como que los importadores pagaron los tributos por la totalidad.

Que teniendo en cuenta esta contestación y el informe invocado por la actora, a fs. 31 y 36 de los ant. adm. se formuló un cargo por faltante, que no le fue notificado a la actora con anterioridad a la resolución apelada.

Que he sostenido que el principio de indisponibilidad del crédito fiscal prohíbe “que por razones de oportunidad o conveniencia, los organismos recaudadores y el Poder Ejecutivo, en general, no cobren el tributo legislativamente creado. De ese modo, están imposibilitados de conferir perdones, rebajas o moratorias, excepto que su posibilidad esté prevista en la ley. También el principio se refiere a que los jueces y tribunales no deben resolver en contra del Fisco, sin planteo concreto de los interesados” (García Vizcaíno, Catalina, Derecho Tributario, Tomo I, ps. 504/505, 3ª edición, LexisNexis, Buenos Aires, 2007).  

Que, por aplicación de este principio, quien corrió vista por el presunto sobrante (imputando infracción de declaración inexacta, a la vez que formuló cargo tributario) no pudo renunciar al cobro de las eventuales diferencias por faltante. Empero, si la DGA pretendía  liquidar los tributos por el endilgado faltante debió formular un nuevo cargo o una nueva citación, asegurando la defensa en juicio antes de incluirlo en la resolución definitiva.

Que, conforme al principio de inviolabilidad de la defensa en juicio, he sostenido que la falta de la vista (o de posibilidad de impugnación) en los procedimientos jurisdiccionales que se desarrollan ante los organismos recaudadores determina “la nulidad de las actuaciones, no siendo aplicable el principio de subsanación de la restricción de la defensa en juicio en etapas ulteriores”, sustentado por la Corte Suprema (García Vizcaíno, Catalina, Derecho Tributario, Tomo II, págs. 90/91, 3ª edición, LexisNexis, Buenos Aires. 2006). En similar orden de ideas, este Tribunal Fiscal ha puntualizado en “Politeama SA”, del 27/12/63 - LL, Tomo 116, ps. 729 y ss.-, que en el procedimiento de determinación de oficio de la ley 11.683 es requisito esencial e inexcusable la audiencia del presunto responsable, sin cuya observancia la resolución que se dicte adolece de nulidad por violar el derecho de defensa; en sentido análogo, Cám. Nac. Cont.-Adm. Fed. Cap., Sala 3ª, “Estudio Integral SRL” del 3/11/94 (Derecho Tributario, ob. cit., Tomo II, pág. 90).

Que tanto es así que el art. 1102 del CA dispone: “Si con posterioridad a la vista prevista en el artículo 1101 se advirtiere la existencia de otros hechos que pudieren constituir otra  infracción, se aplicarán extensivamente o en su caso, se dispondrán las medidas previstas en el artículo 1094 y, una vez cumplidas, se correrá nueva vista a los presuntos responsables en iguales términos que la anterior. Si los hechos fueren los mismos y sólo variare el encuadre legal no se correrá vista de lo actuado”.

Que en la especie no varió sólo el encuadre legal (de imputación de declaración inexacta del art. 954 del CA a declaración no punible del art. 959 del CA), sino que también se produjo una mutación en la hipótesis fáctica (de sobrante del 49,8% a faltante de 0,61%), sin que se corriera nueva vista a la actora. Si bien no se atribuyó “otra infracción”, no hay duda de que varió el fundamento fáctico del cargo tributario.

Que no empece a lo expuesto que la apelante hubiera planteado en su contestación que se había configurado faltante del 0,61%, ya que también adujo que el informe, que concluyó en ese porcentaje, dedujo “que no se deberá formular cargos por la diferencia resultante, ya que se encuentra conforme a lo estipulado en Resoluciones Nro. 2220/90 y 2914/94” (ver, especialmente, fs. 8 vta. de los ant. adm.).

Que del examen de ese informe resulta que, efectivamente, se entendió que no debía formularse el cargo por encontrarse el faltante conforme a lo dispuesto por estas Resoluciones (ver fs. 19 de los ant. adm.).

Que lo expuesto produce importantes efectos respecto de la vista, ya que si –por simple hipótesis- se declarara válida la vista conferida a fs. 5 de los ant. adm. por una interpretación exagerada del principio de subsanación de vicios relativos a la defensa en juicio en etapas ulteriores (Fallos 205:549; 247:52, consid. 1; 267:393, consid. 12, y otros) y resultara que debiera confirmarse el cargo, el devengo de los intereses procedería a partir del vencimiento del plazo de 10 días hábiles desde la notificación del 18/8/05 (fs. 7 de los ant. adm.), pese a que la liquidación tributaria por sobrante de la que se corrió vista difiere del cargo por faltante intimado por la resolución apelada.

Que, por otra parte, del DIT 03 008 IC06 000053 H ensobrado a fs. 2 de los ant. adm. surge la importadora Rutilex ingresó los tributos por el total de los 500.000 litros declarados (empero, esta cantidad no comprende íntegramente la cantidad de marras), aunque con alícuotas que, en algunos casos (v.gr., percepción del impuesto a las ganancias), difieren de las liquidadas por la DGA a la agente de transporte apelante (ver liquidación del DI de fs. 2 de los ant. adm. y cargo de fs. 36 de esos ant.). No parece que se hayan tenido en cuenta los importes pagados por la importadora en la liquidación de fs. 36 de los ant. adm.

Que a lo dicho se agregan ciertas faltas de fundamentación con relación al presunto faltante del 0,61%, que no parecen darle fundamento válido a la intimación tributaria practicada. 

Que, en efecto, una de las Planillas de Medición de Tanques que se glosa a fs. 2 de los ant. adm. da cuenta de que el gas oil de marras ingresó el 28/02/03 a la Planta Campana –RHASA y la otra que otra cantidad de gas oil ingresó a esa Planta el 03/03/03. En ambas Planillas se computa una densidad del gas oil de 0,8405 a 15°C y, como la temperatura era de 26°C y 23,5°C, respectivamente el F.C.V. por el que se multiplicaron los litros fue de 0,9915 y 0,9928, respectivamente.

Que observo que en el primer caso los 251.962 litros fueron multiplicados por 0,8405 arrojando 211.774 Kgs.

Que en el segundo caso los 245.089 también se multiplicaron por 0,8405 dando por resultado 205.997 Kgs.

Que, sin embargo, la Planilla de Medición de Tanques de la Planta Zárate de fs. 34 de los ant. adm. expresa que en el estado inicial la densidad a 15°C es de 0,8404, pero en el estado final esa misma densidad a 15°C es de 0,8395, y siendo las temperaturas de 21,70°C y 25,90°C, respectivamente, el F.C.V. pasa a ser de 0,9943 y 0,9907, respectivamente. 

Que no se ha aclarado el por qué de esa disminución de densidad del gas oil a 15°C, lo cual parece quitar fundamentación a la intimación tributaria formulada por la resolución recurrida, toda vez que si se aplicara la densidad de 0,8405 a los 5.892.852 litros a 15°C de fs. 34 de los ant. adm., arrojaría un total de 4.952.942,10 Kgs. (en lugar de los 4.946.021 Kgs. de la planilla de fs. 34 de los ant. adm.). 

Que si por hipótesis se computara la densidad de 0,8405 a 15° C, el cálculo total de Kgs. descargados a que se refiere la planilla de fs. 19 de los ant. adm. pasaría a ser de 27.884.366 Kgs. (4.952.942,10 + 22.931.424 Kgs.), que representan menos del 0,60% de la cantidad de 28.048.848 Kgs. declarados y, por ende, dentro de la tolerancia de la Res. 2220/90 y modif. Nótese que la diferencia entre esas cantidades es de 164.482 en tanto que el 0,60% de la cantidad declarada asciende a 168.293 Kgs.

Que, por otra parte, es destacable que el DI 03 008 IC 06 000053 H computó una densidad de 0,840586, ya que los 500.000 litros declarados por 0,840586 dan por resultado los 420.293 Kgs. manifestados por ese despacho. 

Por ello, voto por:

Hacer lugar a la excepción de nulidad planteada por la actora y dejar sin efecto el Fallo N° 302/08 (AD CAMP) en cuanto le intima tributos a la actora. Con costas.-

La Dra. Winkler dijo:

Que adhiero al voto precedente.

La Dra. Cora M. Musso dijo:

Que adhiero al voto de la Dra. García Vizcaíno.

De conformidad con el acuerdo que antecede, por unanimidad, SE RESUELVE:

Hacer lugar a la excepción de nulidad planteada por la actora y dejar sin efecto el Fallo N° 302/08 (AD CAMP) en cuanto le intima tributos a la actora. Con costas.-

Regístrse, notifíquese, oportunamente devuélvanse los antecedentes administrativos y archívese.