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Documento y Nro |
Fecha |
Referencia |
Expte. N° 23.328-A |
11/02/2008 |
Ver - 0029 |
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Dependencia: |
JU-23328-2008-TFN |
Tema: |
IMPORTACIÓN BIEN DE USO -IVA, GANANCIAS- EXENTO |
Asunto: |
ARCOR SA c/ DGA s/recurso de
apelación |
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Resoluciones
interlocutorias con fuerza de definitivas: competencia del Tribunal Fiscal.
Resolución aduanera que declara incompetencia por percepciones de IVA y de
impuesto a las ganancias, por estimar que es competente
la DGI, pero sin anular los
cargos aduaneros. |
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En Buenos Aires, a los 11 días del mes de febrero de 2008, se reúnen
las señoras Vocales de
la Sala
“E”, Dras. Catalina García Vizcaíno, D. Paula Winkler y Cora M. Musso, con la presidencia de la segunda de las nombradas,
a fin de resolver en los autos caratulados “ARCOR SA c/ DGA s/recurso de
apelación”; expte. N° 23.328-A. |
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La Dra.
Catalina García
Vizcaíno dijo: |
I)
Que a fs. 7/12 ARCOR SA, por apoderado, interpone
recurso de apelación contra
la Resolución Nº 5551/06, dictada por el Jefe del
Departamento Procedimientos Legales Aduaneros en el Expte.
SIGEA Nº 580.180/02, en cuanto declinó la competencia en favor de
la DGI para resolver el recurso
de impugnación que interpuso contra los Cargos Nº 192/02, 230/02 y 282/02,
formulados en concepto de percepciones de IVA e Impuesto a las Ganancias.
Señala que registró los despachos de importación 01 001 IC04 048.360X, 073
IC04 152.352P y 00 073 IC04 207.248T, mediante los cuales documentó
mercadería que constituía bien de uso para la empresa. Aclara que no procedió
al pago de las percepciones reclamadas, toda vez que al registrar la
mercadería como bien de uso, ésta se encontraba exenta de dichas obligaciones
tributarias en virtud de lo reglado por las Res. Gral. DGI N° 3434 y 3453. Se explaya sobre la competencia de este
Tribunal para entender en el recurso impetrado, ya que se agotó previamente
la vía recursiva prevista en el art. 1053, inc. a), del CA. Señala que
la Ley de IVA en su art. 51
dispone que dicho gravamen está a cargo de
la DGI, y sólo la entonces
Administración General de Aduanas está a cargo de su percepción en los casos
de importación definitiva. Añade que, por su parte, el Decreto 2394/91, base
sobre la cual se dictó
la
Res. DGI 3431, preceptúa que el servicio aduanero sólo
puede actuar como agente de retención o percepción del citado tributo. Estima
que lo mismo sucede con el Impuesto a las Ganancias en concordancia con lo
establecido por el Decreto 1076/92. Acota que en el pronunciamiento recurrido
la misma Aduana reconoce expresamente su incompetencia en la determinación de
los tributos en trato. Resalta que mediante las Resoluciones 96/2006 (DGA) y
12/2006 (SDGLTA), se acogió la jurisprudencia de este Tribunal en autos “Loma Negra CIASA”,
“Nuevo Central Argentino SA” y “Monsanto”, por las
cuales se instruyó a las dependencias de
la Aduana a declararse incompetentes en la
determinación de los gravámenes, pero añade que en dichas causas se declaró
la nulidad de los cargos formulados, hecho que no se da en el caso en
análisis. Entiende que los actos administrativos en virtud de los cuales se
formularon los cargos impugnados se encuentran viciados, al carecer de
competencia, de uno de los elementos esenciales, conforme al art. 7° de
la Ley de Procedimiento
Administrativo, y que, en consecuencia, resultarían nulos de nulidad
absoluta. Para el supuesto caso de que este Tribunal se pronuncie sobre la
validez de los cargos, sostiene que las mercaderías fueron adquiridas para
uso interno de la empresa en carácter de repuestos y accesorios, y no con
miras a su comercialización. Arguye que la importación de repuestos se
encuentra exenta de las percepciones de IVA e Impuesto a las Ganancias,
conforme lo establecen las Res. Grales. DGI 3431 y
3453; que ninguna de las dependencias de
la AFIP tiene facultades para formular
determinaciones impositivas una vez vencidos los plazos para presentar las
declaraciones juradas de los períodos a las que le son imputables; que el
servicio aduanero no argumentó por qué la mercadería no puede ser calificada
como bien de uso. Ofrece prueba. Solicita que se declare la nulidad de los
cargos formulados o, eventualmente, se revoque la resolución apelada, con
costas. |
II)
Que a fs. 19/21 la representación fiscal contesta
el traslado que le fuera oportunamente conferido. Efectúa una somera reseña
de las actuaciones. Manifiesta que la resolución aduanera se ajusta a derecho
toda vez que se encuentra debatida la misma cuestión que trató este Tribunal
en los casos “Masisa Argentina”, “Nuevo Central Argentino”y “Monsanto”, en los
cuales se entendió que
la
Aduana se encuentra facultada para las percepciones del IVA
Adicional y Ganancias, en el carácter de agente de retención, pero no a la
determinación de los mismos. Hace reserva del caso federal. Solicita que
oportunamente se “dicte sentencia teniendo por allanado al Fisco Nacional,
con costas en el orden causado”. |
Que,
sin embargo, ello puede deberse a un error de tipeo,
toda vez que rebate en el escrito de responde los agravios de la apelante en
cuanto a la nulidad de los Cargos, y en virtud de que no acompañó la
resolución fundada que autorizara a la representación fiscal para allanarse a
que refiere el art. 1143 del CA, lo que implica que ningún allanamiento se
debe analizar en el presente. |
III)
Que a fs. 27 se declaró la causa de puro derecho. |
IV)
Que a fs. 1 de
la Actuación N° 12043-413-2007 (Expte. SIGEA
Nº 580.180/02) obra el Cargo Nº FI 192/02, que intima a la actora el pago de $ 14.138,02,
por haber realizado una declaración jurada incorrecta, utilizando una opción
indebida: “las mercaderías declaradas no son ‘bienes de uso’”, el cual es
notificado a fs.
5. A fs.
2 luce ensobrado el DI Nº IC04 048360X. A fs. 8 se
formula el Cargo FI 230/02, el cual intima a la actora al pago de $ 819,13 por
haber realizado declaración jurada incorrecta en relación al DIT Nº 01 073
IC041523529 (ensobrado a fs. 9), que es notificado
a fs.
13.
A fs. 15 consta el Cargo FI
Nº 282/02, por idéntica razón que la del Cargo N° F1 192/02, con relación al DI N° 00 073 IC04
207248T (ensobrado a fs. 16), el cual es notificado
a fs.
19.
A fs. 22/24 vta. la empresa importadora
interpone recurso de impugnación alegando la nulidad de los cargos
formulados. A fs. 29 se tiene por deducido el
recurso y se rechaza la excepción de nulidad planteada. A fs.
33 se dicta
la Nota Nº
409/04 (DV FIDO) que considera que estima que procede la percepción de las
alícuotas establecidas por las Resoluciones Generales 3543/92 y 3431/91, tal como se liquidó en
los cargos en trato, atento a tratarse de repuestos y no de bienes de uso,
como erróneamente consignó la importadora. A fs.
42/43 la empresa interpone recurso de revocatoria contra el auto obrante a fs. 39 en tanto rechaza la prueba informativa ofrecida
por dicha parte. A fs. 53/54 se dicta
la Resolución Nº
5551/06, apelada en la especie, que resuelve declinar la competencia a
la DGI para entender en el
recurso de impugnación impetrado contra los Cargos Nº 192/02, 230/02 y
282/02. |
V)
Que
la Resolución Nº
5551/06 del Depto. Procedimientos Legales declinó
la competencia de este Departamento a favor de
la DGI, “en el trámite del
procedimiento de impugnación impetrado en las presentes actuaciones, en los
términos del art. 1053 del Código Aduanero, con relación a los Cargos N°s. FI 192/02, 230/02 y 282/02”. |
Que,
sin embargo, no dispuso la anulación de dichos cargos, lo que es motivo de
apelación ante este Tribunal. |
Que,
a mi juicio, esta resolución constituye una interlocutoria con fuerza de
definitiva, por lo cual prima facie es apelable
ante este Tribunal, al producirle, en principio, al recurrente un agravio que
no admite reparación ulterior en el marco del procedimiento reglado por el
Código Aduanero, y teniendo en cuenta que, conforme he puntualizado en
reiteradas ocasiones, “
la
Corte Suprema, en cuanto al recurso extraordinario, ha
sostenido que un pronunciamiento judicial reviste el carácter definitivo
cuando pone fin al pleito, impide su continuación o causa un gravamen de
imposible o insuficiente reparación posterior (entre otros, ‘Madariaga Anchorena, Carlos
J.’, del 23/7/81, Fallos, 303:1040), jurisprudencia ésta que si bien fue
concebida respecto a un procedimiento judicial, no impide que se la aplique a
otros procedimientos jurisdiccionales, puesto que los principios que la
informan no se hallan en contradicción con las particularidades y exigencias
del procedimiento administrativo. Cabe destacar que la aludida resolución
está comprendida dentro de las interlocutorias con fuerza de definitiva, las
cuales son conceptuadas por Couture como aquellas
que ‘teniendo la forma de las interlocutorias, hacen imposible de hecho y de
derecho, la prosecución del juicio’” (Derecho Tributario, Tomo II, ps. 270/271, LexisNexis, 3ª ed., Buenos Aires, 2006 (ps.
145/146 –1ª edición, 1997- y 180/181 –2ª edición, 2000-. Depalma Buenos Aires. 1997); este criterio lo he sostenido
asimismo, entre muchos otros, en “Berahka SA y Helcos SA” del 4-3-86; “Angeleri,
Osvaldo Ernesto” del 6-6-94, “Surrey SACIFIA” del
12-8-94, “Clover Plast SAIC” del 25-8-94, “Sisteco SA” del 30-9-94). |
Que,
por consiguiente (tal como me pronuncié en la sentencia del 4/6/02 dictada en
el expte. Nº 15957-A, caratulado “Agroalas SRL”), considero que este Tribunal es competente
para entender del recurso de apelación interpuesto en la especie, atento a
que la resolución recaída en el procedimiento aduanero de impugnación es
interlocutoria con fuerza de definitiva, asimilable a las previstas en el
inciso a) del ap. 1 del art. 1025 del CA, y atento
a que la recurrente impugnó a fs. 22/24 vta. de los ant. adm. los Cargos FI Nros.,
192/02, 230/02 y 282/02, formulados por
la División Fiscalización
y Valoración de Importación, que parecen confirmarse, pese a la declaración
de incompetencia, ya que se dispuso la remisión de las actuaciones a
la DGI, pero sin anular dichos
Cargos y teniendo especialmente en cuenta que en el procedimiento de la ley
11.683 –t.o. en 1998 y modif.- ante
la DGI no se halla previsto el
procedimiento del art. 1053 del CA al que se refiere la resolución recurrida. |
Que
esos Cargos importaron liquidaciones suplementarias de tributos,
específicamente por percepciones de IVA y del impuesto a las ganancias (ver fs. 1, 8 y 15 de los ant.
adm.). |
Que cabe destacar que en los Cargos impugnados se hizo saber a la
actora expresamente que contaba con el procedimiento de impugnación del art.,
1053 y ss. del CA (ver fs. 1, 8 y 15 de los ant. adm.)
y que a fs. 29 de los ant. adm. el Depto.
Procedimientos Legales Aduaneros tuvo por deducido el recurso de impugnación
impetrado por la recurrente, e incluso
la División Fiscalización
Documental produjo el informe de su competencia (fs.
33 de los ant. adm.). |
Que, con posterioridad a esta sustanciación, se dictó la resolución
apelada fundada en jurisprudencia de
otras salas de este Tribunal (no la de
la Sala E que integro), así como de
la Disposición 96/2006
de
la DGA y
la Disposición 12/2006
de la SDGTLA. |
Que, en efecto, el Director General de Aduanas dictó
la Disposición 96/2006,
del 27/7/2006, por la cual autorizó a allanarse a los representantes fiscales
en los casos de planteos de incompetencia para determinar si los bienes
importados revisten para el contribuyente el carácter de bienes de uso o de
bienes de cambio, a los efectos de las percepciones de IVA de IG. Se fundó en
que
la DGA está
facultada como agente de retención de estos gravámenes, pero que “ello no
implica que esté autorizada a su determinación o a ejercer cualquiera de las
demás atribuciones” otorgadas a
la
DGI por los arts. 21 y 55 de la
ley 11.683, y las res. 3431/1991 y 3543/1992, siendo
la DGA
“incompetente para dirimir las controversias relacionadas con los elementos
integrantes de dichos gravámenes”. |
Que
la
Subdirección General Técnico Legal Aduanera dictó
la Disposición 12/2006,
del 30/8/2006, a fin de instruir que en los casos previstos en la cit. Disposición 96/2006, la instancia de
la DGA llamada a intervenir
decline su competencia a favor de
la
DGI para que prosiga entendiendo de éstos. |
Que en el sub-lite reitero que, pese a que
la resolución apelada declaró la incompetencia no dispuso la anulación de las
liquidaciones tributarias exigidas por los Cargos Nros.
FI 192/02, 230/02 y 282/02, lo cual –a mi criterio- es contradictorio, ya que
si
la DGA
sostuvo que era incompetente para entender del alcance de las percepciones
del IVA y del impuesto a las ganancias, razón por la cual declinó su
competencia a favor de
la DGI
en cuanto a la impugnación de esos Cargos, por necesaria implicancia tampoco
lo es para la formulación de los mismos, deviniendo éstos nulos por falta de
competencia (arts. 7 y 14 de
la LPA). Cuadra notar,
asimismo, que en materia de tributos que recauda
la AFIP-DGI no está previsto el procedimiento de impugnación de los arts.
1053
a 1067 del CA, por lo cual la declinación de competencia
necesariamente hubo de referirse también respecto de la formulación de los
Cargos en cuestión. |
VI) Que en materia de IVA, así como percepciones de IVA y del
impuesto a las ganancias, he sostenido (Trib.
Fiscal Nac., sala E, entre otros, 10/7/2006, “Tipoiti SATIC”) que la expresión genérica “tributos” comprende a todos los gravámenes
que recaen sobre la importación –en el caso- para consumo, incluyendo
obviamente el impuesto al valor agregado, cuyo hecho imponible se configura
con “las importaciones definitivas de cosas muebles” (art. 1° de la ley de
IVA) así como su percepción, y que “la importación definitiva o importación
para consumo, a que se refiere la legislación aduanera para los derechos de
importación, constituye, jurídicamente, el mismo hecho imponible del impuesto
al valor agregado con relación a tales importaciones [solución que se
extiende para las percepciones del impuesto a las ganancias y del IVA], con
la consecuencia de que a los efectos de determinar la competencia del TFN, no
obsta que el art. 1053, inc. a, del CA (al cual remite el art. 1025 del CA)
use la expresión «tributos aduaneros» y no mencione al citado impuesto, ya
que no es razonable que por la circunstancia de que
la Aduana exija el pago de
un tributo interior, que debe ser ingresado ante ella, y tratándose de un
gravamen vinculado con el aduanero, se declare la incompetencia de las salas
con competencia en materia aduanera” (El procedimiento ante el Tribunal
Fiscal de
la Nación
y sus instancias superiores, p. 69, Depalma, Buenos
Aires, 1986. Derecho Tributario, Tomo
III, 1ª edición, p. 142, Depalma, Buenos Aires, 1997. Derecho Tributario, Tomo
III, 2ª edición, ps. 233/234, LexisNexis,
Buenos Aires, 2002. Derecho Tributario, Tomo III, 3ª edición, p. 316, LexisNexis, Buenos Aires, 2005). |
”Que, asimismo,
la Sala
1 de
la Cám. Nac.
Cont.-Adm. Fed. Cap., in
re ‘Pereyra, Luis F.’, del 2/11/93, entendió -en
concordancia con
la Sala
3, “Donna SCA”, del 10/4/86- que si bien a la
entonces ANA le está vedado practicar la determinación de la obligación
fiscal (arts.
6 a 9 de la ley 20.631), puede ejercer las
facultades necesarias ‘para establecer el impuesto que recae en cada
operación de importación definitiva y en los aspectos que se vinculan
específicamente a su percepción, sin interferir en los restantes cometidos’
de
la DGI en
cuanto a la liquidación global del tributo (título II de la ley 20.631). La
ley de IVA (t.o. en 1977 y modif.) fue sustituida
por la ley 23.349, que ha tenido importantes reformas a través del tiempo. |
”Que, por otra parte, el art.
2 del DR de
la Ley
de IVA entiende ‘por importación definitiva la importación para consumo a que
se refiere el Código Aduanero’. No comprende la importación temporaria del
art. 250 del CA. |
”Que,
por consiguiente, se aplica en este aspecto el CA (tal como lo he sostenido
en Derecho Tributario, ob. cit., Tomo III, p. 153
–1ª edición-, p. 244 –2ª edición- y ps. 329/330 -3ª
edición-). Este ordenamiento dispone en su art. 636 que ‘la importación es
para consumo cuando la mercadería se introduce al territorio aduanero por
tiempo indeterminado’. Recordemos que el art. 639 del CA dispone que ‘a los
fines de la liquidación de los derechos de importación y de los demás
tributos que gravaren la importación para consumo, serán de aplicación el
régimen tributario, la alícuota, la base imponible y el tipo de cambio para
la conversión de la moneda extranjera en moneda nacional de curso legal,
vigentes en las fechas indicadas en los arts. 637 y
638’. |
“Que
no pueden confundirse los anticipos con las percepciones. |
”Que
el actual art. 21 (antes art. 28 del ordenamiento anterior) de la ley 11.683
—t.o. en 1998 y modif.-— se refiere a los anticipos
que difieren de otros pagos a cuenta como las percepciones, tal como lo he
sostenido, entre otros, en Derecho Tributario, Tomo I, ps.
355/361 (Depalma, 1ª y 2ª edición. Buenos Aires.
1996 y 1999 [ps. 551/557, LexisNexis,
Buenos Aires, 2007]), destacándose que el art. 22 (antes art. 29) de la ley
11.683 estatuye que la percepción de los tributos será efectuada en la misma
fuente cuando así lo establezcan las leyes impositivas (es obvio; la ley
11.683 no es una ley superior a otras leyes) y cuando
la AFIP (antes DGI) ‘por
considerarlo conveniente, disponga qué personas y en qué casos intervendrán
como agentes de retención y/o percepción’. |
”Que
he expresado en esa oportunidad que ‘la percepción en la fuente asegura la
recaudación, ya que su ingreso puede ser exigido en el mismo momento en que
se exterioriza la manifestación de riqueza sujeta a imposición. Desde la
perspectiva psicológica del contribuyente, tiene la ventaja de tornar menos
pesado el impuesto. Resulta más penoso desprenderse de una cantidad de dinero
que se posee, que ser privado de una suma que nunca se ha recibido. El
contribuyente valora su renta en términos de producto neto’. Citando la
jurisprudencia del Tribunal cimero he destacado, asimismo, que la
responsabilidad ‘que recae sobre el agente de retención por el incumplimiento
de los deberes fiscales que la ley pone a su cargo no es dispensable, con
fundamento en que la retención constituye un pago a cuenta del tributo cuya
exigibilidad como tal cesa después de vencido el plazo para presentar la
declaración jurada del período fiscal de que se trate —a diferencia de los
anticipos—; y ello, en razón de que el hecho imponible se verifica respecto
del sujeto pasivo de la retención, a quien la ley lo atribuye en modo
directo. El agente de retención que no cumple, voluntariamente o por propia
negligencia, con el deber de retener, deviene responsable del ingreso del
impuesto debido, previéndose como única dispensa la acreditación de que el
contribuyente ingresó las sumas respectivas (CS, «Cintafón SRL», del 3/4/86, DF, t. XLI, p. 278)’ (…). |
”Que
la referida jurisprudencia de
la Corte Suprema es contundente en cuanto a las
diferencias entre anticipos y retenciones (o percepciones), considerando en
este último caso que el vencimiento del plazo para presentar la declaración
jurada del período fiscal de que se trate no produce la caducidad para que el
organismo fiscal exija importes en concepto de retenciones (o
percepciones). |
”Que
las percepciones de IVA por importaciones definitivas encuadran dentro de los
importes tributarios que compete requerir a
la DGA, por las resoluciones que se citan (…), sin
que –a esos efectos- se le pueda pretender restringir competencia para los
tributos ‘no aduaneros’, teniendo en cuenta que esas percepciones tienen
naturaleza tributaria y pueden ser exigidas por
la DGA –en caso de
corresponder- en las importaciones definitivas”. |
VII)
Que si bien entiendo que
la DGA
debió declararse competente de la impugnación formulada por la actora,
infiero que no corresponde revocar la resolución apelada, en virtud de que la
incompetencia no causa estado y que este Tribunal no puede subrogarse a los
organismos recaudadores en su función primigenia de formular cargos y
resolver sobre las impugnaciones deducidas contra los mismos, salvo que se
produjere retardo en el dictado de la resolución apelada. |
Que,
sin embargo, considero que los Cargos Nros. FI
192/02, 230/02 y 282/02 formulados por
la DGA son nulos, de nulidad absoluta, por la
incompetencia que este organismo se reconoce con relación a las percepciones
del IVA y del impuesto a las ganancias, sin perjuicio de las facultades de
la DGI para efectuar las
determinaciones tributarias que correspondan. |
Por
ello, voto por: |
Declarar
la competencia de este Tribunal para entender del presente y anular los
Cargos FI Nº 192/02, 230/02 y 282/02, sin perjuicio de las facultades de
la DGI para efectuar la
determinación tributaria que corresponda. Con costas.- |
La Dra. Winkler dijo: |
Que
adhiero al voto precedente y agrego que, respecto de las costas impuestas a
la aduana, las mismas devienen en virtud de la contradicción que surge de que
un mismo organismo del Estado decline su competencia y formule los cargos,
pues por aplicación de la llamada “unidad administrativa”debió en todo caso darse la intervención al órgano impositivo, o en su caso no
resignar la mentada competencia al resolver la impugnación. |
La Dra. Cora M. Musso dijo: |
Que adhiero al voto de
la Dra. García Vizcaíno |
De
conformidad con el acuerdo que antecede, por unanimidad, SE RESUELVE: |
Declarar
la competencia de este Tribunal para entender del presente y anular los
Cargos FI Nº 192/02, 230/02 y 282/02, sin perjuicio de las facultades de
la DGI para efectuar la
determinación tributaria que corresponda. Con costas.- |
Regístrese, notifíquese, oportunamente devuélvanse
los antecedentes administrativos y archívese. |
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