En Buenos Aires, a los 31 días de marzo de 2009, reunidas las Vocales de la Sala “E”, Dras. D. Paula Winkler y Cora M. Musso ( la Dra. Catalina García Vizcaíno se encuentra en uso de licencia), con la presidencia de la mencionada en primer término, para sentenciar en los autos caratulados: “EXPOFRUT S.A. s/ rec. de apelación”, expdte. TFN N° 22.812-A, y de igual carátula, expdte. TFN N° 22.816-A, acumulado;

La Dra. Winkler dijo:

I.- Que a fs. 8/15 la firma recurrente del epígrafe interpone recurso de apelación contra la resolución AD SAOE  246/06, del administrador de la aduana de San Antonio Oeste, que resuelve rechazar la impugnación interpuesta contra el ajuste de valor -cargo N° 132/2005-, practicado respecto del p.e. 03 080 EC03 000962 J. En primer lugar, relata el trámite impreso en sede aduanera y dice haber justificado el valor declarado. Califica de arbitraria la resolución apelada, pues no se han acompañado, en los actuados aduaneros, los antecedentes que justificarían el ajuste como así tampoco se explica el rango de diferencia de precios ni la mercadería documentada en los p.e. considerados. Se refiere al sistema de valoración en materia de exportación que contempla el C.A. y explica que el cambio del precio de la fruta es muy brusco y depende de múltiples variables, las que se desconoce si han sido consideradas por el servicio aduanero al efectuar el ajuste. Agrega, asimismo, que las operaciones que sirvieron de fundamento datan del año 2000 en tanto la exportación involucrada en la causa es de 2003 y que la aduana no debería apartarse del valor declarado sin justificar las razones de tal apartamiento. Ofrece prueba informativa, plantea el caso federal y solicita que se revoque la resolución apelada.

Que a fs. 32/41 contesta el traslado conferido la representación fiscal. Efectúa la negativa de rigor y en cuanto al fondo de la cuestión, afirma que el valor determinado por el servicio aduanero se ajusta a la normativa vigente. Se refiere al informe técnico sobre el que se formuló el ajuste de valor y cita jurisprudencia. Plantea reserva del caso federal y solicita que se confirme la resolución apelada, con costas.

II.- Que a fs. 42 se rechaza la prueba informativa ofrecida, la que se transforma en medida para mejor proveer y que se cumple a fs. 50/92.  A fs. 94 se ordena una nueva medida, la que se encuentra contestada, en lo que ahora interesa resolver a fs. 111/115 con las copias de los permisos de embarque solamente. Asimismo, a fs. 152 se intima a la actora a acompañar la documentación presentada ante la Dirección Regional aduanera de La Plata, referida a sus cálculos de costos directos e indirectos de la mercadería exportada, lo que se cumple y obra por separado. A fs. 289 el Tribunal –Sala “E”- resuelve acumular la causa de igual carátula – N° 22.816 – a la de menor número, cuya relación se venía haciendo.

III.- Consiguientemente, a fs. 159ref./165 ref. y vta. la actora apela contra la Resolución AD SAOE 245/06, dictada por el administrador de la aduana de San Antonio Oeste, por la que se confirma el cargo n° 128/05, formulado también por ajuste a las exportaciones, respecto del pe 03 080 EC01 999938 K. Relaciona los antecedentes que cupieron al procedimiento aduanero y considera que el acto recurrido es arbitrario. Cita jurisprudencia que haría a su derecho y, subsidiariamente, respecto del fondo de la cuestión planteada considera que el ajuste es improcedente. Refiere para ello al C.A. y destaca que el sistema consiste en considerar el valor imponible como el de un precio determinado de venta al momento de la valoración con una serie de elementos previstos a tener en cuenta. Señala que en la especie no se solicitó justificación de los precios al exportador conforme lo dispone el art. 747 de ese cuerpo normativo sino que solamente se publicó un preajuste. Hace reserva del caso federal y pide que, oportunamente, se revoque el acto recurrido y se deje sin efecto el cargo, con costas.

Que a fs. 184 ref./ 193 ref. contesta el traslado conferido la representación fiscal. Después de formular una negativa genérica de los hechos, afirmaciones y derecho que no sean objeto de su expreso reconocimiento, contesta el recurso. Relaciona los hechos y considera que la postura de la apelante es insostenible, pues la aduana actuó conforme la Resolución General AFIP N° 620/99. Dice que no se ha incurrido en nulidad alguna en el procedimiento, a cuyo efecto cita en su favor a todo evento la teoría de la subsanación. Y al agregar que en la especie respecto del valor declarado de la exportación se invierte la carga de la prueba, considera que el mero hecho de la discrepancia por parte del administrado del criterio aduanero no lo autoriza a considerar irrazonable el acto que se recurre. Pide, consiguientemente, que se confirme el decisorio, con costas. A fs. 194 ref. se requiere explicación del Fisco en cuanto a la contestación, pues hace esta alusión al cargo y acto apelados en otra causa, la que produce una rectificación al respecto a fs. 195 ref. Producida la medida ordenada a fs. 196 ref., a fs. 294 se declara la causa de puro derecho. A fs. 297 se elevan los autos a la Sala “E” y se pasan a sentencia.

IV.- Obran por separado los antecedentes administrativos de la causa, es decir el expediente IMPUG 80-05-035 (Actuación SIGEA n° 12.615- 249 – 2005), referido al ajuste practicado al pe 962 J (causa TFN 22.812-A), y el IMPUG 80-05-034 (Actuación SIGEA 12.615 – 251- 2005) mediante el que tramita la impugnación de la actora contra el ajuste practicado al pe 938- K (causa TFN 22.816-A, acumulada a la primera mencionada). Obran por separado la documentación de costos arrimada por la recurrente respecto de los productos exportados.

V.- Que a fs. 11ref. de los ant. adm. IMPUG 80-05-035 (Actuación N° 12.615-249-2005) obran agregadas copias de la destinación 03 080 EC03 000962 J y demás documentación complementaria, respecto de la cual se formuló el cargo N° 132/05 (v. fs. 6ref./7ref.), que fuera impugnado por la firma ahora recurrente (v. fs. 18ref./23ref.). A fs. 39 y vta. se agrega el alegato de la recurrente y previo dictamen N° 117/2006, se dicta la resolución apelada en la especie (v. fs. 42/45).

VI.- Que a fs. 2ref/ 5 ref. de los ant. adm. correspondientes al pe 962 J - SIGEA 12.615- 249 – 2005 - obra el informe técnico de Fiscalización y Valoración de Exportación N° 222/2005, de la aduana de La Plata, el que señala que “la destinación fue enviada por la División Aduana de San Antonio Oeste con valor observado (...) en virtud de ser inferiores los valores documentados  que los antecedentes obrantes en esa División” y da cuenta de la publicación en el B.O. de fecha 30.7.04 de los nuevos valores establecidos, en los términos del art. 748 inc. a) del C.A. y de la notificación a la firma exportadora en los términos de la Res. ANA 620/99. En el punto 2.2. del mencionado informe se da cuenta de que la no aceptación del valor documentado respecto del pe en vista, es decir del 962 J, se sustenta en los pe 980 H y 957 L. Tales pe no se encuentran agregados, si bien obran copias certificadas de los mismos a fs. 111/114 de la presente, como consecuencia de la medida ordenada por la Vocal instructora (v. tb. fs. 262ref./265 ref.).  A fs. 11 ref. se agrega copia del pe 962 J, oficializado el 14.3.03. A fs. 18 ref./22 ref. y vta. se agrega la impugnación presentada por la actora y a fs. 35 la Nota 029/05, que ratifica el Informe Técnico 222/05 citado, en sentido que el valor declarado en la destinación de exportación resultó más bajo del que corresponde a mercaderías similares. Producido el alegato de la administrada a fs. 39 y vta., a fs. 42/45 el administrador de la aduana de San Antonio Oeste emite, el 23.11.06, la Resolución AD SAOE 246/06, que rechaza la impugnación y, consiguientemente, confirma el cargo n° 132/05 DV FOLP.

Que a fs. 2ref/ 5 ref. de los ant. adm. correspondientes al pe 938 K – Actuación SIGEA N° 12.615 – 251-2005- obra el informe técnico de Fiscalización y Valoración de Exportación N° 218/2005, de la aduana de La Plata, el que señala que “la destinación fue enviada por la División Aduana de San Antonio Oeste con valor observado (...) en virtud de ser inferiores los valores documentados  que los antecedentes obrantes en esa División” y da cuenta de la publicación en el B.O. de fecha 30.7.04 de los nuevos valores establecidos, en los términos del art. 748 inc. a) del C.A. y de la notificación a la firma exportadora en los términos de la Res. ANA 620/99. En el punto 2.2. del mencionado informe se da cuenta de que la no aceptación del valor documentado respecto del pe en vista, es decir del 938 K, se sustenta en los pe 980 H y 957 L. Tales pe no se encuentran agregados, si bien obran copias certificadas de los mismos a fs. 111/114 de la presente, como consecuencia de la medida ordenada por la Vocal instructora (v. tb. fs. 262ref./265 ref.).  A fs. 11 ref. se agrega copia del pe  938 K, oficializado el 7.3.03. A fs. 18 ref./22 ref. y vta. se agrega la impugnación presentada por la actora y a fs. 35 la Nota 241/05, que ratifica el Informe Técnico 222/05 citado, en sentido que el valor declarado en la destinación de exportación resultó más bajo del que corresponde a mercaderías similares. Producido el alegato de la administrada a fs. 40 y vta., a fs. 44/47 el administrador de la aduana de San Antonio Oeste emite, el 23.11.06, la Resolución AD SAOE 245/06, que rechaza la impugnación y, consiguientemente, confirma el cargo n° 128/05 DV FOLP.

VII.- Que respecto de la nulidad impetrada por la actora en ambas causas corresponde advertir que tanto la Resolución AD SAOE 245/06 como la 246/06 exhiben fundamentos suficientes no pudiendo aseverarse que la motivación y la causa sean de tal entidad que invaliden ambos actos administrativos. Adviértase que, más allá de lo que se exponga con relación al fondo, el servicio aduanero hubo de agregar a la causa las copias certificadas de los pe en que sustenta ambos ajustes de valor. Por lo demás, la tacha de arbitrariedad no puede prosperar puesto que no se advierte contradicción entre el objeto y la causa de las resoluciones recurridas (C.S.J.N. “Fallos”, 243: 560 y 249: 549, entre muchos otros). Consiguientemente, cabe su rechazo, sin imponer costas en tanto si bien ambas defensas fueron contestadas por la representación fiscal, tal contestación ha sido a mi juicio integrativa a la contestación del recurso. Lo expuesto, sin perjuicio de lo que luego se señalará respecto de los límites a la facultad de ajuste que posee la aduana como órgano del Estado.

VIII.- Que para mayor ilustración de la causa se acompañan dos cuadros de doble entrada, correspondientes a cada pe, que forman parte del presente voto. En ambas destinaciones, como se verá, la recurrente hubo de declarar valores que el servicio aduanero decidió rechazar. Para ello se remite la aduana interviniente a los preajustes publicados en el B.0. del 30.7.04 (v. los citados dictámenes 218 y 222 de 2005 )y a lo establecido en la Resolución General AFIP 620/99; refiere en ambos informes o dictámenes técnicos además a exportaciones similares – p.e. 980 H y 957 L.-

Que el Anexo I de la Resolución AFIP N° 620/99, referido a los ajustes de valor en las exportaciones, establece textualmente: “2.1.2.1) EFECTUAR AJUSTES DE VALOR, A QUE HUBIERE LUGAR DE CONFORMIDAD CON LO EXPRESADO EN EL ART. 748 del Código Aduanero. Las áreas de valoración confeccionarán un listado de los ajustes de valor que en principio estime aplicables, indicando el fundamento de los mismos. Dicho listado será publicado por UN (1) día en el BOLETIN OFICIAL DE LA REPUBLICA ARGENTINA, para conocimiento de los Exportadores y/o Despachantes de Aduana intervinientes. La referida publicación se realizará en forma semanal y será responsabilidad de las jefaturas de Región respectivas o del Departamento Fiscalización de Operaciones Aduaneras, según corresponda. Dentro del plazo de QUINCE (15) días contados a partir del día siguientes al de la publicación aludida en el Boletín Oficial, los interesados podrán suministrar, a las áreas de valoración, elementos y/o explicaciones que a su juicio permitan al Servicio Aduanero determinar la base de valoración aplicable, ya sea ratificando o modificando su posición original. Concluida la consulta entre el Área de Valoración y el Exportador, los equipos de Valoración deberán expedirse en el término de DIEZ (10) días contados a partir del vencimiento del plazo de la publicación en el Boletín Oficial. En el caso en que vencido el plazo otorgado luego de la publicación, no se hubiere presentado documentación probatoria del valor documentado, la determinación de valor deberá realizarse en forma inmediata”.

Que la recurrente no discute la publicación de los ajustes en el B.O. sino que se agravia de la forma en que se ajustan tales valores. Considera aquélla que no se observa exactamente si las exportaciones a que se comparan las ahora involucradas se refieren a manzanas o peras y que no se tomó en cuenta, entre otras cuestiones, que en las  exportaciones ajustadas se utilizó mercadería objeto de importaciones temporales anteriores, que consecuentemente pueden haber influenciado en la conformación de los precios.           

Que el inc. a) del  art. 755 del C.A. faculta al Poder Ejecutivo a “gravar con derecho de exportación la exportación para consumo de mercadería que no estuviere gravada con este tributo”. El art. 756 condiciona tales facultades a que se ejerzan con el debido respeto a los convenios internacionales vigentes.

Que la autoridad aduanera tiene, además, en lo que ahora viene al caso facultades para ajustar los valores declarados en una exportación. Conforme el art. 748, inc. a) se debe calcular el ajuste por “estimación comparativa con mercadería idéntica o, en su defecto, similar competitiva, que hubiere sido objeto de despacho, tomando en consideración las modalidades inherentes a la exportación”.

IX.- Que lo que corresponde analizar es si el ajuste practicado por la aduana se encuentra fundamentado, tanto respecto del pe 962 J y 938 K, sobre la base de lo dispuesto en la mencionada res. AFIP N° 620/99 que, en su art. 2.2 del Anexo II textualmente, y en lo que ahora interesa, dispone que “en todos los casos, el Área de Valoración interviniente deberá agregar un informe donde conste la fundamentación técnica de la aprobación o no del valor”.

Que si bien la aduana tiene facultad discrecional para ameritar el valor documentado en la exportación (art. 748 y conc. del C.A.), su ejercicio reconoce límites elásticos propios de toda facultad discrecional, como la buena fe, la razonabilidad, etc. Corresponde, por tanto, que en la tarea de revisión jurisdiccional se analice si tales límites “relativos o elásticos” (GORDILLO, Agustín A., “Tratado de Derecho Administrativo”, I, VIII-29 y s.s., Buenos Aires, edic. 1974) han sido violados.

Que la mencionada norma, a mi juicio, debe interpretarse teniendo en cuenta lo expuesto como pauta hermenéutica y siendo cuidadoso en cuanto al alcance a acordarle a la facultad del servicio aduanero, puesto que si bien literalmente la resolución 620/99 sólo exige que se agregue un informe en el que “conste la fundamentación técnica”, se supone que tal informe debe sustentarse en los precedentes que lleven a la conclusión vertida en el dictamen, que los mismos deben exhibirse en el procedimiento (v. doctrina de: “Via Frutta S.A. c/ D.G.A.”, expte.N° 21.649-A, sent. Sala “E”, 13.11.06, mi voto), y que deben respetar el sistema de valoración del C.A.

Que los p.e. que han servido de sustento a la aduana para el ajuste se agregaron a la causa como consecuencia de una medida para mejor proveer de la Vocal. De la compulsa del p.e. 957 L, oficializado el 7.3.03, - uno de los que utiliza la aduana para fundamentar los ajustes - surge que si bien se trata de una exportación a la CEE, el país de destino es Italia, mientras que la exportación del pe 962-J ha tenido por destino Bélgica. Asimismo, al no haberse agregado más que el permiso, sin otro antecedente complementario como la factura, no se puede observar si se trata de peras (como en el supuesto del pe 938 K) o de manzanas (como en el caso del pe 962 J); si bien los productos refieren a la misma pa, es decir a la 0808.20.10, y a fruta exportada en envases superiores a 2,5 kg e inferiores a 20 kg, no se especifica ni el ítem 1.1. ni el 1.2 cuántos kg lleva cada caja. El precio de 6,50 U$S por unidad (0,65 U$S el kg) resulta inferior al declarado por la actora en algunos casos. Nótese que el precio por kg difiere por operación, en tanto se relaciona con la cantidad de kilos exportados por cajón, envase o lata.

Algo similar ocurre con el pe 980 H, oficializado el 9.3.03, el que no identifica la mercadería, si bien de la misma p.a., y con un valor declarado de 6 U$S la unidad o 0,60 U$S el kg, que en algunos casos resulta incluso inferior al precio declarado por la actora (me refiero al precio por unidad), como en el caso del ítem 1.1., 1.2. o 2, etc. – precios todos estos, que no puede decirse que sirvan de sustento para el ajuste, en tanto en ambos permisos la actora se ha encargado de declarar el valor teniendo en cuenta el tipo de frutas, la marca y el peso de los cartones, latas o envases que las contienen-. Obsérvese el supuesto del pe 938 K, por ejemplo, en el que cada ítem y subítem ajustados la accionante hubo de declarar latas de “ 330 kg” (4.1; 4.2; 4.3;, 4.4; 6.1; etc.), circunstancia que no aparece en la documentación arrimada a estos autos por la aduana.

Que de los dos cuadros que se confeccionan y, como dije, forman parte del presente, surge por lo demás que los precios declarados por la actora se condicen con los precios referenciales. Es el caso de los ítems 1.1. del p.e. 938 K (v. cuadro anexo y prueba  de fs. 76 de autos) y de los ítems 1.1 (v. prueba de fs. 68 de autos), 4.3., etc. del pe 962- J. En algunos casos los precios referenciales descritos en los cuadros anexos, o se calculan por unidad de mercadería o por kg y si bien se trata de valores que elabora la Dirección General de Aduanas, la Secretaría de Agricultura, Ganadería, Pesca y Alimentos y entidades de productores y exportadores de frutas frescas argentinas (v. fs. 51 de autos) son indiciales, es decir provienen de un universo conformado de la experiencia que no desplaza las normas contenidas en los arts. 747, 748 y concs. del C.A.

Que no se ha tenido en cuenta el hecho alegado por la recurrente en sentido que en la operación documentada mediante el pe 962-J se utilizaron mercaderías importadas temporariamente (v. fs. 10 vta. del escrito de inicio), lo que pudo haber implicado una variación en el costo final de la mercadería vendida.

Que el informe del contador público que sostiene el valor documentado respecto del pe 962 J parece razonable, y la baja en las utilidades no constituye una circunstancia que por sí sola justifique los ajustes, ya que podría  incidir en los exportadores a buscar nuevos mercados. Incluso en el informe del Gobierno de Río Negro (carpeta de mayo de 2003) que se acompaña, se da cuenta en cuanto a la marcha del negocio frutícola (fs. 138/140, especialmente fs. 140) del 10.3.03 al 16.3.03, que en la Comunidad Económica Europea la situación de las peras (refiere a las “Williams”) “comienza a preocupar por la madurez, ya que hay lotes que obligan a su venta rápida”. Refiere también dicho informe que “la presión que haga la oferta, y la negociación de los importadores con las cadenas, irá definiendo el negocio”. Respecto del período 17.3.03 al 23.3.03 se advierte a fs. 145 que se complica más la situación de las peras por la demanda lenta y si bien se informa que la manzana (fs. 146) aumenta su presencia, no hay indicadores para Italia sino sólo respecto de las “Golden” y “Sarkrimson”, variedades no comprendidas en los casos bajo examen.

Que la presente guarda similitud a otras de igual carátula, sentenciadas por esta Sala, cuyas copias certificadas por la Actuaria se acompañan y forman parte del presente voto. Se trata de la sentencia del 13.4.07, recaída en el Expdte. TFN N° 21.400-A y de la sentencia del 29.8.08, recaída en el Expdte. TFN N° 22.811-A.

X.- Que, por lo expuesto, voto por revocar las Resoluciones AD SAOE  246/06 y AD SAOE 245/06 y, consiguientemente dejar sin efecto los cargos 132 y 128 –ambos del año 2005-, con costas.

La Dra. Musso dijo:

Que adhiero al voto de la Dra. Winkler.

En virtud de la votación que antecede, SE RESUELVE:

Revocar las Resoluciones AD SAOE  246/06 y AD SAOE 245/06 y, consiguientemente dejar sin efecto los cargos 132 y 128 –ambos del año 2005-, con costas.

Suscriben la presente las Dras. Winkler y Musso por encontrarse la Dra. García Vizcaíno en uso de licencia (art. 1162 C.A.).