En Buenos Aires, a los 18 días del mes de noviembre de 2008, reunidas las Vocales de la Sala “E”, Dras. D. Paula Winkler, Cora M. Musso y Catalina García Vizcaíno, con la presidencia de la primera de las mencionadas, para sentenciar en los autos caratulados: “JONES MARIA SOLEDAD s/ rec. de apelación”,

La Dra. Winkler dijo:

I.- Que a fs. 77/96 y vta. María Soledad Jones interpone, por apoderado, recurso de apelación contra la resolución DEPLA N° 6658/03, por la que se la condena al pago de una multa y se le exigen tributos en los términos del art. 954 incs. a) y c) del C.A. Manifiesta que el 4.9.97, mediante el d.i. 102543-0/97 importó un vehículo de marca Peugeot, modelo 306 STYLE 5 puertas, año de fabricación 1996, motor diesel, modelo de catálogo sin aire acondicionado ni opcionales, país de procedencia Uruguay, país de origen Francia, por un valor FOB de U$S 7.000, comprado de un saldo de stock de Peugeot de Brasil, circunstancia que se hizo constar en la factura y que tuvo directa relación con el precio pagado por el automóvil. Reseña lo actuado en sede aduanera y explica que el sumario se inició ante una denuncia por presunta subfacturación y que, para justificar el valor, el despachante de aduanas presentó ante el servicio aduanero fotocopia autenticada por escribano de la factura comercial y el original del documento aduanero de salida del país de procedencia  del vehículo, documentación que no fue cuestionada. Dice que presentados los descargos, el sumario concluyó con el dictado de la resolución que ahora apela. Se agravia la recurrente del apartamiento que hace la aduana del valor de transacción y estima que la mercadería considerada por la aduana para efectuar el ajuste no es idéntica ni similar a la importada, por lo que la valoración efectuada es inválida. Cita jurisprudencia y alega vicios en el procedimiento porque, a su criterio, la aduana no cumplió con lo dispuesto por la Res. 986/97. Entiende que la resolución apelada carece de fundamentación por lo que resulta arbitraria. En subsidio, solicita que se atenúe la multa en los términos de los arts. 915 y 916 del C.A. Plantea reserva del caso federal, ofrece prueba y solicita que se revoque la resolución N° 6658/03.

Que previo emplazamiento, a fs. 116/121 y vta. contesta el traslado conferido la representación fiscal. Luego de formular una negativa genérica de todos y cada uno de los hechos esgrimidos por la actora que no sean de su expreso reconocimiento, afirma que la infracción que se le endilga se cometió y que la inexactitud que configuró la infracción surge de la comparación de la declaración contenida en el despacho y la documentación complementaria y que fue advertida por el servicio aduanero. Dice que no se ha violado el derecho de defensa de la recurrente al denegar la prueba que ofreciera en sede aduanera y señala que no existen elementos que justifiquen la atenuación de la pena impuesta. Solicita que se rechace el recurso interpuesto y que se confirme la resolución aduanera, con costas.

II.- Que a fs. 123 se hace saber a las partes que la nulidad se tratará con la cuestión de fondo y se deniega la prueba informativa. Se corre vista de las actuaciones administrativas, la que es contestada a fs. 125/127. A fs. 130 se declara la causa como de puro Derecho y se dispone una medida para mejor proveer, la que no fue contestada. A fs. 135 se elevan los autos a la Sala “E”, la que dispone dos medidas para mejor proveer que, reiteradas, se encuentran cumplidas a fs. 142/149, 151/165, 166 y 176/178, y con la agregación del expte. ADGA-1998-418725, que obra por separado. A fs. 180 se pasan autos a sentencia y a fs. 181 y 187 la Sala “E” dispone sendas medidas para mejor proveer que se  cumplen a fs. 190/194 y con la agregación del ADGA-1998-418821, también por separado. A fs. 197 se dispone la agregación de copias certificadas, lo que se cumple a fs. 198/203. La medida dispuesta a fs. 187 se reitera a fs. 208 y es cumplida a fs. 212, con la respuesta del Juzgado Nacional en lo Penal Económico N° 5, Secretaría N° 9. En consecuencia, la causa se encuentra en condiciones de ser resuelta.

III.- Que a fs. 1 de la Actuación N° 12036-429-2006 (EAAA-1998-604.658) se encuentra agregada la denuncia por presunta subfacturación, respecto del d.i. N° 102.543-0/97, documentado por María Soledad Jones (v. fs. 3/4). En lo que ahora interesa, a fs. 15 se apertura el sumario, del que se corre vista a la recurrente, notificándole los tributos por la suma de $ 4.834,41 y la multa por $ 5.594,40 en los términos de los arts. 930 y 932 del C.A. el 15.3.99 (v. fs. 16). Ésta se presenta a fs. 27/34 y vta. A fs. 35 se abre la causa a prueba, a fs. 49/50 se agrega la Nota N° 06/02 Ramo 6 y a fs. 51 se dispone la clausura del período probatorio y se ponen los autos para alegar. A fs. 57/59 se dicta la resolución DE PLA N° 6658/03 y a fs. 64, la resolución DE PLA N° 3196/05, mediante la que se le hace saber a la importadora que al cargo formulado se le aplicará lo dispuesto por la ley 25.561 y el decreto 214/04. Corren por cuerda las Actuaciones N° 12036-115, 114, 113, todas de 2006 y N° 13808-1116-2007, mediante las que tramitaron sumarios similares al que se analiza.

IV.- Que, en primer lugar y en cuanto a la nulidad impetrada, cabe señalar que los plazos que se encuentran reglados en la Res. ex ANA 986/97 se refieren al procedimiento aduanero pero no, a la competencia. La competencia en razón del tiempo se relaciona con los aspectos subjetivos que hacen a la designación de los funcionarios. El cumplimiento de los plazos en el procedimiento hace al principio de celeridad en los procedimientos administrativos (art. 1 inc. b) LPA) y a la protección del derecho a la defensa en juicio, pero en mi opinión, no puede entenderse del modo que lo hace la accionante.

Que no debe olvidarse que en materia administrativa rige la regla de la improrrogabilidad de la competencia, la que solamente cede en el caso de la competencia o razón del grado respecto de la que es común la avocación o la delegación (v. CASSAGNE, Juan Carlos, “Derecho Administrativo”, T. 2, Bs. As., Abeledo Perrot, 1985, pág. 156 y 157). Lo expuesto implica que el ejercicio de la competencia constituye una obligación para el Estado, tanto más cuando se encuentra afectado el erario público.

Que, asimismo, la resolución recurrida exhibe, a mi juicio, una fundamentación suficiente y adecuada. En tal sentido, no puede hablarse de arbitrariedad del acto, pues se alude a los dictámenes técnicos que sustentan el ajuste y constituyen un razonamiento adecuado respecto del objeto resolutivo (doct. de CSJN, “Fallos”, 303:1693, 293:193, 296:494. V. también Bielsa, Rafael, “Metodología jurídica”, Sta. Fe ed. Castellvi, pág. 486).

Que en consecuencia, se rechaza la defensa de nulidad, sin imponer costas en atención a que no fue contestada por la representación fiscal.

V.- Que en materia de determinaciones tributarias se produce una necesaria inversión de la carga de la prueba, en tanto en principio los actos que formulan tales determinaciones gozan de la presunción de legitimidad de todos los actos administrativos regulares –válidos y anulables- (juego armónico de los arts. 12 y 17 de la LPA, aplicable en la especie supletoriamente; ver también doctrina de Fallos 286:225, “IAFA S.A. c/D.N.A.” sent. del Alto Tribunal del 28.8.73, en lo que hace a la impugnación de las determinaciones aduaneras).

Que, empero, aun tal principio –al igual que toda norma jurídica- debe aplicarse con sustento en que no se altere la razonabilidad como garantía innominada de la Constitución Nacional, que funciona como un límite de los denominados “elásticos” en el ejercicio de la función discrecional  que implica toda ameritación o ponderación jurídica, aunque no lo sea en un procedimiento reglado. (V. mi voto in re “Xui Shi Ji”, 20.509-A sent. de esta Sala del 3.11.05).

Que en virtud de lo establecido en la ley 23.311 y en el art. 18 del decreto 1026/87, a partir del 1.1.88 quedaron derogados los arts. 641 a 650 y 652 a 659 del C.A. La ley 23.311 aprobó al acuerdo relativo a la aplicación del art. VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio y el Protocolo de ese acuerdo relativo a su aplicación, firmados en Ginebra el 12.4.79 y el 1.11.79, respectivamente.

Que la ley 24.425 aprobó, entre otras disposiciones, el acuerdo relativo a la aplicación de ese art. VII del GATT de 1994.

Que, con la ley vigente está reglada la metodología del ajuste y cuando el valor de transacción no es aplicable, corresponde valuar los bienes importados por otros métodos que se aplican en orden decreciente. El primero es el valor de transacción, luego debe adoptarse el precio de mercaderías idénticas a las importadas y, a falta de éstas, el de mercaderías similares siguiendo el método deductivo del valor de plaza interno. Continúa el valor reconstruido a partir de adiciones al costo de producción de los bienes finalizando con el método del último recurso que permite una aplicación flexible de criterios razonables compatibles con el acuerdo del GATT. El valor de transacción es un criterio positivo de valor, que con las salvedades del art. 8 del acuerdo, no puede ser objeto de recomposición.

V.- Que ello no obsta a que el Fisco tenga derecho a comprobar la veracidad de las declaraciones de valor. Además de ello, ante una duda legítima, los precios viles o irrisorios pueden ser investigados.

Que según surge del d.i. involucrado en la presente -el 102543-0/97- (nótese que, según lo informado a fs. 212 de autos, el presente d.i. no se encuentra involucrado en la causa sobre contrabando seguida a Gadaleta, Ignacio Vicente y otros), la  recurrente declaró un valor FOB de 7.000 dólares por un automóvil marca Peugeot, modelo 306 Style, sedan 5 puertas, año de fabricación 1996, año modelo 1997, motor diesel 1800 cm3., modelo de catálogo con aire acondicionado, completo, saldo de stock Peugeot do Brasil, datos todos que coinciden con los indicados en la factura obrante en la carpeta del d.i. obrante en las act. adm.

Que la aduana observó el valor documentado y, sobre la base de las facturas agregadas en copia a fs. 45/48 de los ant. adm., entendió que correspondía un valor de U$S 12.500.- (v. fs. 4 y 49/50 ant. adm.).

Que de la compulsa de las mencionadas copias, se observa que todos los automóviles considerados por el servicio aduanero consignan “1905 cc.”; también difiere el peso del vehículo. De la factura que se analiza, surge que se trata de un automóvil de 1060 kgs. y en las consideradas por la aduana, de 1140 kgs. Tampoco surge de las facturas agregadas por el servicio aduanero que se trate de vehículos “saldo de stock de Peugeot do Brasil”. La recurrente señala tales diferencias a fs. 126 de autos y si bien lo fue con motivo de la contestación de la vista conferida a fs. 123, debe advertirse que la impugnación del ajuste está fundada.

Que el informe de fs. 3/4 de los ant. adm. refiere a la factura N° 13951, como perteneciente al d.i. N° 106136/97, cuya carpeta obra agregada a fs. 161 de autos y del que surge que mediante tal destinación, se documentó un vehículo todo terreno marca Nissan, modelo Terrano II y cuya factura corresponde a la N° 414555 del 6.8.97.

Que una copia de la referida factura N° 13951 se encuentra agregada a fs. 12 y 48 de los ant. adm. Dicha factura corresponde a la operación de importación documentada mediante el d.i. N° 77992-5/97, cuya copia obra en autos y de cuya declaración comprometida surge que se trata de un vehículo Peugeot 306 Style sedan 4 puertas, 1905 cc. 110 HP. 4 cilindros, 8 válvulas, 5 velocidades, levanta vidrios eléctricos delanteros, traba automática de puertas, aire acondicionado, radio, pasacassete, alfombra y que el valor del flete de Francia a Montevideo está incluido en el valor FOB (v. fs. 198/203), circunstancia que no consta en la operación en vista.

Que, a mi juicio, ninguno de los vehículos facturados mediante los documentos que obran en copia en la Actuación N° 12036-113-2006 se corresponde con el documentado en la destinación en vista. Tampoco aparece el modelo documentado en la lista de precios agregada a fs. 20/24 y cabe hacer notar que tampoco los vehículos involucrados en las Actuaciones 12036-114 y 115, ambas de 2006, se corresponden con el que ahora se analiza (v. exptes. que corren por cuerda).

Que el valor de transacción contenido en la factura comercial correspondiente a la operación documentada en la especie, puede ser revisado por el servicio aduanero –a juicio de la suscrita-, pero sobre la base de elementos fehacientes (doct. del expte. TFN Nº 9982-A, sent. del 25.6.99) y a los que tenga suficiente acceso al administrado, como para que éste vea preservado no sólo su derecho a la defensa en juicio, sino también al respeto al valor de transacción dispuesto por dicha norma .

VI.- Que cuadra remarcar que, con el régimen legal aplicable, la noción “teórica” definida en los derogados arts. 642 a 650 y 652 a 658 del C.A. ha sido reemplazada por la noción “positiva” del régimen del Acuerdo del GATT que tuvo su aplicación a partir del 1° de enero de 1988. Dicho sistema reconoce que la base para la valoración en aduana de las mercaderías importadas debe ser en la mayor medida posible el valor de transacción (quinto párrafo del Preámbulo de dicho Acuerdo).

Que, por consiguiente, sólo procede la aplicación de un valor sustitutivo cuando acuden las circunstancias contempladas en el art. I y cuando se demuestra en forma contundente que el valor de transacción resulta inaceptable. Es decir que la aplicación del método sustitutivo debe ser una consecuencia del valor desestimado y no a la inversa, es decir la aplicación directa de la sustitución ser la causa de la desaprobación del valor de transacción.

Que corresponde señalar que el servicio aduanero no se encuentra obligado a aceptar el valor de transacción cuando es “ostensiblemente y considerablemente inferior al precio o al valor de “antecedentes”, o a los precios corrientes, o bien a la cotización internacional. En tal sentido tiene sentado el Tribunal que “se ha dado la denominada “norma ampliatoria” del Código de Valor del GATT, mediante la “Decisión relativa a los casos en que las aduanas tengan motivo para dudar del valor declarado”, del Acta de Marrakech o Acta Final de la Ronda Uruguay del GATT del 15.4.94, aprobada por la ley 24.425 que permite a la aduana, por razones fundadas que induzcan claramente a sospechar de la veracidad de los precios facturados y declarados, no aceptar dichos precios y citar al importador a justificarlos, y hasta desestimarlos como base de valoración si su autenticidad no puede ser satisfactoriamente probada por el importador (ello con el debido derecho de defensa y prueba al respecto)” (conf. sent. del 16.2.04, in re “Victorio Américo Gualtieri S.A.”, Sala G).

VII.- Que si bien es cierto que existe un orden de prioridad en el art. 7 del Acuerdo, se ha dicho que “el art. 7° exige que se recurra a criterios razonables, compatibles con los principios y las disposiciones generales del Acuerdo, lo que indica que cuando sea razonablemente posible deberá respetarse el orden de prioridad (Opinión consultiva 12.2, cit. en “El Comercio Internacional de Mercaderías”, Fratalocchi, Aldo y Zunino, Gustavo, Edit. Buyatti, 1997, p. 378 y sig.).

Que la razonabilidad es principio del Derecho y, en mi opinión, se transgrede la finalidad del GATT y acuerdos mencionados al pretender efectuar un ajuste sobre la base de precios de mercadería que no puede tenerse por idéntica y ni siquiera, por similar.

VIII.- Que, en la especie, a fin de fundamentar el ajuste practicado, la DGA sólo agregó las copias a las que hice referencia y no se cuenta con ninguna otra documentación complementaria de la operación que justifique el ajuste.

Los informes técnicos deben ser fundados, y, en tal sentido, respetarse las disposiciones del art. VII del GATT, aprobado por las leyes 23.311 y 24.425, que refieren al valor de transacción convenido por las partes; si bien la metodología para apartarse de dicho valor se encuentra contemplada, es bajo la condición de que existan dudas verosímiles por parte del servicio aduanero en cuanto a la existencia de precios irrisorios. Obsérvese que, en la especie, si bien se ha endilgado al administrado la configuración de un ilícito, es con mayor razón que deben adoptarse los recaudos en el procedimiento administrativo para fundar adecuadamente el apartamiento del valor asignado por la interesada en las importaciones observadas (v. doctrina de: “Interwear S.A. s/rec. de apelación”, expdte. TFN N° 20.790-A, sent. del 1.12.06, Sala “E”, mi voto).      

Que, consiguientemente y dadas la diferencias apuntadas, a mi juicio, no se alcanza a justificar el ajuste pretendido.

IX.- Que el art. 954 ap. 1 del C.A. reza: “El que, para cumplir cualquiera de las operaciones o destinaciones de importación o de exportación, efectuare ante el servicio aduanero una declaración que difiera con lo que resultare de la comprobación y que, en caso de pasar inadvertida, produjere o hubiere podido producir: a) un perjuicio fiscal, será sancionado con una multa de uno a cinco veces el importe de dicho perjuicio” (...) “c) el ingreso o el egreso desde o hacia el exterior de un importe pagado o por pagar distinto del que efectivamente correspondiere (...)”.

Que ello así, no se ha cometido declaración inexacta alguna, tanto más que no se redarguyó de falsedad la factura y el ajuste, como dije, debe dejarse sin efecto.

X.- Que atento a la complejidad de la presente, las costas deberían imponerse por su orden tanto en el aspecto tributario como en el infraccional. Sin embargo, cabe señalar que la ley 26.044 mantuvo el criterio de la ley 25.239, que había modificado el art. 184 de la ley de procedimientos tributarios N° 11.683 (t.o. en 1998 y modif.) al facultar a eximir de las costas al litigante vencido. Tal facultad no se extendió a la competencia aduanera de este Tribunal, al no haberse modificado o derogado, ni expresa ni implícitamente el art. 1163 del C. A.

Que en las facultades a que hace referencia el art. 1140 del C.A. no considero que se encuentre comprendida la de eximir total o parcialmente de las costas en los procesos que se tramitan ante la competencia aduanera de este Organismo Jurisdiccional.

Que en el supuesto bajo examen, a mi juicio, no existe laguna del derecho, pues el derecho que viene a resolverse es el dado a conocer a través de las normas y la jurisprudencia.

Que el art. 1163 del C.A. regula el régimen de imposición de las costas no considerándose por tanto irrazonable el criterio que sustento, más allá de la circunstancia que dicha norma no se condiga con el régimen de costas adoptado por la mayoría de los códigos procesales e inclusive por la ley de procedimientos tributarios, en materia impositiva.                                             

Que al juzgador no le está asignada la tarea propia del legislador no pudiendo por vía hermenéutica corregir las deficiencias de la misma tanto más cuanto existe una norma que precisamente, a mi juicio,  regula lo contrario. De otro modo, hubiera incluido una norma similar a la aplicable en la competencia impositiva.

Que, por lo demás, a igual conclusión hubo de arribar la Alzada en “Arcor SAIC”, expdte. TFN N° 15.471-A, sent. del 6.12.04, Sala V; la Sala II,  en sent. del 8.10.02 en “API SAIC c/ DGA” y la Sala IV, en “Dasiel S.A. c/ DGA”, sent. del 12.2.04 entre otros.                  

XI.- Consiguientemente, voto por: Rechazar la defensa de nulidad, sin imponer costas y revocar la resolución apelada, en tanto impone multa y formula cargo por tributos; por ende, queda sin efecto el ajuste formulado. Ello, con costas a la DGA, que resulta vencida (arts. 68 1° parte CPCyCN y 1174 CA). Así lo voto.-

La Dra. Musso dijo:

Que adhiero en lo sustancial al voto de la Dra. Winkler.

La Dra. García Vizcaíno dijo:

Que adhiero en lo sustancial al voto de la Dra. Winkler, excepto en cuanto propicio que las costas se distribuyan según el orden causado, atento a las dificultades de la cuestión planteada puestas de manifiesto por los listados de precios obrantes en las actuaciones administrativas que se han tenido a la vista y en virtud del criterio que expuse en la sentencia dictada en “Molinos Río de la Plata”, del 16/11/00, que conduce a apartarme en supuestos excepcionales del principio de imposición de costas al Fisco vencido, teniendo en cuenta que el art. 1140 del CA preceptúa que: “La sede del Tribunal Fiscal (...), los plenarios, el cómputo de los términos, el reglamento y demás facultades se regirán en el orden aduanero de conformidad con lo previsto en las disposiciones pertinentes de la ley 11.683” (la bastardilla  pertenece a este voto).

Que indudablemente se encuentran comprendidas en el concepto de “facultades” las relativas a “la sala respectiva” de “eximir total o parcialmente de esta responsabilidad [del pago de costas] al litigante vencido, siempre que encontrare mérito para ello, expresándolo en su pronunciamiento bajo pena de nulidad de la eximición” (art. 184 de la ley 11.683, según la modificación introducida por la ley 25.239, ampliada por la ley 25.795 en cuanto a las costas en el orden causado cuando se recalifiquen las conductas infraccionales –salvo excepciones- y mantenida esta facultad por la ley 26.044).

Así lo voto.-

En virtud de la votación que antecede, por mayoría, SE RESUELVE:

1.- Rechazar la defensa de nulidad, sin imponer costas.

2.- Revocar la resolución apelada, en tanto impone multa y formula cargo por tributos; por ende, queda sin efecto el ajuste formulado. Con costas a la DGA.

Regístrese, notifíquese, oportunamente devuélvanse los antecedentes administrativos agregados y archívese.