JU-26363-2014-TFN
Embotelladora del
Atlántico SA c/ Dirección General de Aduanas s/ recurso de apelación.
Facturas de las mercaderías
declaradas en los PE en cuestión presentadas ante el servicio aduanero poseían
el CAI vencido y que ello conllevaba la inhabilitación para la liquidación y
pago de los mencionados estímulos por encontrarse en contravención a las normas
de facturación y lo normado en la Res. 2249/96.
En Buenos Aires, a los 6
días del mes de marzo de 2014, reunidos los Vocales integrantes de la Sala “G”
del Tribunal Fiscal de la Nación, Dres. Cora M. Musso (Vocal Subrogante de la
Vocalía de la 19a Nominación); Claudia Beatriz Sarquis y Horacio J. Segura para
dictar sentencia en los autos caratulados “EMBOTELLADORA DEL ATLÁNTICO SA c/DA
s/ recurso de apelación”, expte. nro. 26.363-A.
La Dra. Cora M. Musso
dijo:
I.- Que a fs. 126/139 se
presenta la firma recurrente, por apoderado, e interpone recurso de apelación
contra la Resolución DE PRLA nro. 2080 del 23/4/09 por medio de la cual se
rechazó la impugnación presentada por la recurrente contra la Disposición nro.
50/06 dictada por el Depto. de Asistencia Administrativa y Técnica de Buenos
Aires y confirmó lo dispuesto en la misma respecto a la solicitud de devolución
de derechos de exportación efectuada. Explica que mediante los PE nros. 02 001
EC01 055597 N, 02 001 EC01 051466 E, 02 001 EC01 052970 F, 02 001 EC01 052996
N, 02 001EC01 049521 D, 02 001 EC01 049508 X, 02 001 EC01 050035S, 02 001 EC01
053619 G, 02 001 EC01 053638 H, 02 001 EC01 055196 X, 02 001 EC01 058207 E, 02
001 EC01 058205 C, 02 001 EC01 057176 X, 02 001 EC01 057164 F documentó operaciones
de exportación a Chile en agosto y septiembre de 2002 adjuntando facturas de
tipo “E” y pagando los derechos de exportación correspondientes. Añade que
solicitó el reintegro de los importes abonados en concepto de tributos
interiores por la mercadería importada y que, tal pedido, fue rechazado en
razón de que las facturas de exportación adjuntadas habían sido emitidas con el
Código de Autorización de Impresión vencido. Efectúa una reseña del marco
normativo relativo a la causa (art. 825, 829 incs. g y f del CA, Dec. 1555/86,
Res. ANA 2334/86, Dec. 1011/91, Res. ANA 347/93, Res. ANA 2249/96, Res. Gral.
AFIP 1161/01 y Res. ANA 1011/01). Manifiesta que, dada la fecha de
oficialización de las operaciones de autos, la Res. Gral. AFIP 1161/01 era la
aplicable y ésta exigía que, para el pago de reintegros, el exportador
presentara la factura guía/conocimiento pero no exigía que ésta cumpliera con
las normas de facturación impuestas por la AFIP-DGI (como sí lo requería la
Resol. ANA 2249/96). Adiciona que dicha resolución sólo facultaba a la DGA a
denegar el pago del reintegro cuando el exportador registraba una deuda
impositiva y/o previsional pendiente, lo que no ocurre en este caso. En razón
de ello, afirma que la presentación de facturas de exportación con el CAI
vencido no constituye una circunstancia que habilite la denegación del
beneficio. Sostiene que, interpretar que la normativa exige un requisito
adicional al existente, vulnera el principio de legalidad. Cita jurisprudencia.
Adiciona que el accionar de la DGA vulnera el principio de buena fe y confianza
legítima, contraría la teoría de los actos propios y la finalidad del régimen
de reintegros. Arguye que se le impusieron dos sanciones por el mismo hecho, lo
que viola el principio Non Bis In Idem, ello en razón de que la DGI le impuso
una sanción en los términos del art. 40 de la ley 11.683 y dispuso la clausura
del establecimiento comercial a lo que se le agrega la denegatoria del pago de
los reintegros por parte de la DGA. Cita jurisprudencia. Ofrece prueba. Hace
reserva de plantear el caso federal. Solicita se haga lugar al recurso de
apelación, con costas.
II.- Que a fs. 159/168 la
representación fiscal contesta el traslado del recurso que le fuera
oportunamente conferido. Formula la negativa genérica de rigor. Efectúa una
breve reseña de los antecedentes administrativos que dieran origen a esta
causa. Cita fragmentos correspondientes a los informes obrantes en el expte.
adm. afirmando que la factura E debe cumplir con lo establecido en el art. 41
de la Resol. Gral. Nro. 100/98 y, que la Resol. 2249/96 exigía que para la
liquidación de los beneficios, se debía presentar la factura comercial, la que
debía cumplir con lo establecido en la Resol. 3419/91 y modificatorias. Añade
que, si bien la Resol. AFIP 1161/01 no establece el requisito de que las
facturas deban acogerse a la normativa relativa al a emisión de facturas, ello
resulta sumamente razonable.
Asimismo, reitera que la
emisión de facturas o comprobantes equivalentes con el código de autorización
de impresión vencido, incumple con las formas, requisitos y condiciones
establecidas en la Resol. Gral. Nro. 100 y sus modificaciones, encuadrando
dicha conducta en el inciso a) del art. 40 de la Ley de Procedimiento
Tributario. Reproduce lo expresado en el Dictamen 2663/05 y concluye en que las
facturas que amparan las destinaciones de exportación de autos presentan una
irregularidad (CAI vencido) que no habilita la liquidación y pago de los
beneficios a la exportación pretendidos por la actora. Ello en razón de que
dichas facturas se encuentran en contravención con las normas previstas en
materia de facturación (art. 41 de Resol. Gral. AFIP 100/98 modificatoria y
complementaria de la Res. Gral. DGI 349/91. Añade que tales facturas no cumplen
lo normado en el punto 1.2.5 del Anexo II C de la Res. 2249/96 que establece
como requisito para el pago de los beneficios a la exportación, la presentación
de una copia o fotocopia de la factura comercial de venta emitida según la Res.
DGI 3419/91 y complementarias. Cita los arts. 40 y 41 de la Res. Gral. AFIP
100/98 y el art. 6 y Anexo II C de la Res. 2249/96. Cita jurisprudencia. Hace
reserva del caso federal. Ofrece prueba. Solicita se confirme el fallo aduanero
recurrido, con costas.
III.- Que a fs. 142 se rechaza
la acumulación de los exptes. nros. 23.039-A y 26.363-A. A fs. 150/15 se agrega
el comprobante de pago de la tasa de actuación ante este tribunal. A fs. 187 la
actora desiste de la prueba informativa y a fs. 188 se la tiene por desistida
de dicha prueba. A fs. 190 se elevan los autos a esta Sala G, la que los pasa a
sentencia.
IV.- Que la Actuación nro.
12190-270-2006 se inicia a fs. 1/20 con el recurso de impugnación interpuesto
por la actora contra la Disposición 50/06 dictada por la Sra. Jefa del Depto.
de Asistencia Administrativa y Técnica de Buenos Aires. A fs. 21/46 se agrega
la documentación complementaria acompañada por la actora. A fs. 47/49 se agrega
copia de la Disposición nro. 50/06 (DE ASAT). A fs. 60 se dicta la Resolución
DE PLA 1249/2007 mediante la cual se declara extemporánea la impugnación. A fs.
64/65 se comunica la interposición del recurso de apelación ante este tribunal
contra la Resolución nro. 1249/07. A fs. 69/72 se agrega copia de la sentencia
de este tribunal mediante la cual se revoca la resolución apelada. A fs. 75 y
atento a lo resuelto por este tribunal se tiene por deducida la impugnación de
la firma Embotelladora del Atlántico SA contra la Disposición 50/06. A fs. 77
se agrega copia de la Nota nro. 1792/04 (DV LEEX). A fs. 78/79 se agrega copia
del informe de la Dirección de Asesoría Técnica. A fs. 85/88 se dicta la
Resolución DE PRLA nro. 2080/2009 mediante la cual se rechaza la impugnación
impetrada por la actora cuya apelación ante este tribunal se comunica a fs. 91.
Que la Actuación nro.
12194-1173-2005 se inicia fs. 1/2 con la Multinota mediante la cual se solicitó
la liquidación del reintegro correspondiente a los PE que allí detalla. A fs.
110 se deja constancia del desglose de las fs. 14/110. A fs. 113/114 se agrega
el informe de la Dirección de Asesoría Técnica. A fs. 122 se agrega el
Dictamen nro. 2663/2005 (DV RTAG). A fs. 123/142 se agregan prints de pantalla
– Consulta de Bloqueos Operativos. A fs. 144/146 se agrega copia de la
Disposición nro. 50/06 (DE ASAT).
Que, por cuerda y bajo el
nro. de Actuación 12190-207-2006 se agregan los PE nros. 02 001 EC01 055597 N,
02 001 EC01 051466 E, 02 001 EC01 050811 U, 02 001 EC01 052970 F, 02 001 EC01
052996 N, 02 001EC01 049521 D, 02 001 EC01 049508 X, 02 001 EC01 050035S, 02
001 EC01 053619 G, 02 001 EC01 053638 H, 02 001 EC01 055196 X, 02 001 EC01
058207 E, 02 001 EC01 058205 C, 02 001 EC01 057176 X, 02 001 EC01 057164 F.
V.- Que, en resumidas
cuentas, mediante la resolución que aquí se recurre, el servicio aduanero
rechazó el recurso de impugnación impetrado por la actora contra la denegatoria
a la liquidación de los beneficios a la exportación correspondientes a los PE
nros. 02 001 EC01 05597N, 051466 E, 050811 U, 052970 F, 052996 N, 049521 D,
049508 X/, 050035 S, /053619 G, 053638 H, 055196 X, 058207 E, 058205 C, /057176
X y 057164 F documentados todos ellos ante la Aduana de Buenos Aires.
Que para así resolver, y
remitiendo a los diversos informes obrantes en el expte. adm., se consideró que
las facturas comerciales que amparaban las destinaciones de exportación de
autos presentaban una irregularidad (CAI vencido) que no habilitaba la
liquidación y pago de los beneficios a la exportación pretendidos por la actora
puesto que, tales facturas así emitidas, se encontraban en contravención con
las normas previstas en materia de facturación (art. 41 de la Resol. Gral. AFIP
nro. 100/98 -modificatoria y complementaria de la Resol. Gral. nro. 3419/91) y
con lo normado en el punto 1.2.5 del Anexo II C de la Resolución nro. 2249/96.
Que la actora no
controvierte el hecho de haber adjuntado a los PE de autos, facturas E emitidas
con el Código de Autorización de Impresión vencido y, asimismo, tal
circunstancia resulta de las facturas obrantes en los PE que por cuerda se agregan
al expte. adm.. De tales documentos resultan las siguientes fechas:
PE CAI - VTO EMISIÓN
DE FACTURA
02 001 EC01 05597 N 02/08/2002 10/09/2002
02 001 EC01 05146 E 02/08/2002 23/08/2002
02 011 EC01 050811 U 02/08/2002 21/08/2002
02 011 EC01 052970 F 02/08/2002 29/08/2002
02
001 EC01 052996 N 02/08/2002 29/08/2002
02
001 EC01 049521 D 02/08/2002 14/08/2002
02
001 EC01 049508 X 02/08/2002 14/08/2002
02
001 EC01 050035 S 02/08/2002 16/08/2002
02
001 EC01 053619 G 02/08/2002 01/09/2002
02
001 EC01 053638 H 02/08/2002 02/09/2002
02
001 EC01 055196 X 02/08/2002 05/09/2002
02
001 EC01 058207 E 02/08/2002 17/09/2002
02
001 EC01 058205 C 02/08/2002 17/09/2002
02
001 EC01 057176 X 02/08/2002 16/09/2002
02
001 EC01 057164 F 02/08/2002 16/09/2002
Que, en consecuencia, lo
que corresponde determinar en estos autos es si la circunstancia de que el CAI
de las facturas presentadas por la actora se encuentre vencido obsta o no al
cobro de los REINTEGROS a la exportación solicitado por la actora.
Que, a tal efecto
corresponde tener en cuenta lo establecido por una serie de normas: En primer
lugar, cabe considerar que la Resolución General AFIP nro. 1161/2001 (norma
vigente al tiempo de oficialización de los PE en cuestión –derogada por la
Resolución General 1921/2005-) establecía, en el punto 5 de su Anexo II, que,
para el cobro de beneficios a la exportación, el interesado debería presentar,
luego del embarque, la factura comercial, copia del documento de transporte,
conjuntamente con fotocopia de la carátula (anverso y reverso) del ejemplar “2”
de la destinación en el sector técnico de control que la Aduana de Registro
disponga.
Que, asimismo, debe
señalarse que la Resolución 2249/1996 en el punto 1.2.5 del AnexoII “C”
establecía que los exportadores debían presentar, “conjuntamente con el Parcial
N° 8 o N° 7, una copia o fotocopia de la factura comercial de venta, emitida
según la Resolución DGI 3419/91 y complementarias (...)”.
Que la resolución Gral
AFIP n° 100/98 complementa y modifica a la resolución 3419/91, en lo que aquí
interesa, con relación al régimen de facturación e impresión de comprobantes, e
implementa el Código de autorización de impresión-CAI-, cuyo número y fecha de
vencimiento debe estar consignado en las facturas, asimismo establece el
procedimiento, obligaciones y sanciones aplicables respecto de las facturas o
documentos equivalentes, notas de crédito de débito, a que se refiere el Título
I de las Resol Gral (DGI) 3419/91 y modif. y facturas, notas de crédito, de
débito de exportación, (clase “E”) - Resol. Gral DGI 3434/91 .
Que, en el art. 41 la
referida resol Gral. AFIP 100/98 establece, en su primer párrafo, que “no serán
considerados válidos a los efectos del cómputo de deducciones, créditos
fiscales y demás efectos tributarios de interés para el comprador, locatario o
prestatario, según lo prescripto por el artículo 34 de la Ley N°11.683, texto
ordenado en 1998 y sus modificaciones, ello sin perjuicio de las sanciones
establecidas en el artículo 40 de la precitada Ley, las facturas, notas de
débito y notas de crédito de exportación a que se refiere el art. 19 de la
Resolución General 3434 DGI y sus modificatorias, emitidas por sujetos que
revistan la calidad de responsables inscriptos en el impuesto al valor agregado,
que no contengan los siguientes datos: a) Respecto del emisor: 1. Apellido y
nombres o razón social. 2. Domicilio comercial. 3. Categorización respecto del
impuesto al valor agregado. 4. Clave Unica de Identificación Tributaria
(C.U.I.T.). b) Respecto del comprobante: 1. Fecha de emisión. 2. Numeración,
conforme a lo dispuesto en el punto 1.3. del artículo 6° de laResolución
General N° 3.419 (DGI), sus complementarias y modificatorias. 3. Código de
autorización de impresión. 4. Fecha de vencimiento.
Que, en el segundo
párrafo del artículo mencionado, se añade que “quedan comprendidos en el
párrafo anterior los comprobantes emitidos una vez vencido el plazo de validez
consignado en los mismos conforme a lo establecido en el artículo 37”.
Que en cuanto la actora
señala que la resolución 1161/01 solo se refiere a la factura comercial, ello
no implica que esa factura pueda emitirse sin cumplir los requisitos
establecidos por las normas citadas precedentemente ya que por el hecho de que
en la resol 1161/01 no se citen en forma expresa las normas relativas a la
facturación no puede sostenerse válidamente que tal factura no esta alcanzada
por la Resol Gral AFIP n° 100/98 y modif ( vigente a la fecha de los hechos y
posteriormente modif por la resol 1415/03 y cctes.).
Que, no obstante ello,
tal remisión no resulta necesaria puesto que las normas resultan obligatorias
desde su publicación en el Boletín Oficial (art. 2 del Cód. Civ. y art. 7 del
Dec. 618/97) y, la Resolución General AFIP 100/98 fue publicada el 17-3-98 y
expresamente se refiere a la factura de exportación (factura “E”).
Que, en atención a ello,
el planteo de la actora referido a que la Resol. 1161/2001 no exigía
expresamente el cumplimiento de la normativa relativa a la facturación debe ser
rechazado.
Que a fs. 78/79 de las
act. adm, obra el informe de la División del Departamento de Asesoría Legal “B
de la AFIP -DGI, en el que se señala que la emisión de los comprobantes con
el código de autorización de impresión vencido incumple con las formas
establecidas en la Resol. Gral 100/98, encontrándose en contravención con las
normas previstas en materia de facturación y agrega que la DGA deberá ser el
área competente para establecer si el incumplimiento mencionado inhabilita la
obtención de los beneficios aduaneros. A fs. 115 por Nota n° 978/03 el
Departamento Técnica de Exportación en lo que respecta al tema aduanero,
entiende que una factura clase “E” será aceptada simpre que cumpla con lo
establecido en el art. 41 de la Resol Gral AFIP 100/98. En la resolución
apelada se transcriben los párrafos pertinentes de los distintos informes
agregados en las act. adm, y del dictamen 2663/05 y en definitiva y por
considerar que las facturas se encuentran en contravención con las normas
previstas en materia de facturación, resuelve rechazar la impugnación
interpuesta y confirma la denegatoria del pago de reintegros.
Que es criterio
pacífico de la CSJN que la primera fuente de interpretación de la ley es su
letra y la misión judicial no se agota en ello, ya que los jueces…no pueden
prescindir de la intención del legislador y del espíritu de la norma de manera
que las conclusiones armonicen con el ordenamiento jurídico restante y
evitarles darles un sentido que ponga en pugna sus disposiciones destruyendo
las unas por las otras, y adoptando como verdadero el que las concilie y deje a
todas con valor y efecto”(Fallos 252:139;269:372;297:142, 315:38 entre otros).
Que sin perjuicio de la
invalidez a la que alude el art. 41 de la Resol Gral AFIP n° 100/98 respecto de
las facturas que se emitan con CAI vencido y de las sanciones (art. 40 ley
11.683 t.o 1998 y modif, competencia de la AFIP-DGI) que pudieren corresponder
por el supuesto incumplimiento formal, y que en el caso de autos no se ha
impuesto a la recurrente sanción alguna, no puede perderse de vista que la
norma referida precedentemente, en el último párrafo, establece que los
responsables que pretendan que se les reconozca el cómputo de los conceptos
invalidados mencionados en el primer párrafo (el cual ha sido transcripto en
este Considerando) deberán acreditar la veracidad de las operaciones para poder
computar a su favor los conceptos indicados.
Que la veracidad de las
operaciones de exportación involucradas en estos autos ha quedado acreditada con
la agregación por cuerda de las carpetas originales correspondientes a los PE,
los que se encuentran debidamente intervenidos por el personal aduanero y con
los correspondientes cumplidos de embarque. Cabe agregar que tales documentos
no han sido cuestionados ni controvertidos por el servicio aduanero y sobre la
base de la veracidad y realidad de las operaciones aquí comprometidas resulta
procedente el pago de los beneficios que solicita la actora en autos.
VI. Que por lo expuesto
corresponde revocar la resolución apelada y hacer lugar al pago de los
reintegros peticionados. Con respecto al importe a devolver, cabe aclarar que
aún cuando de la sumatoria de los reintegros liquidados en los PE (SIM)
resulta un importe mayor que el indicado y solicitado por la recurrente en el
Formulario F4 (importe cuestionado) y lo dispuesto en Dto 1011/ 91 en cuanto a
la moneda en que deben liquidarse los reintegros, por aplicación del principio
de indisponibilidad del crédito fiscal, del principio dispositivo y ultra
petita y el principio de congruencia, corresponde ordenar el pago de la suma
de pesos sesenta y ocho mil cuatrocientos ochenta y siete con treinta y tres
centavos ($ 68.487,33) con más los intereses previstos en el art. 838 del CA
(6 % anual), que deberán computarse desde el 29-6-2005 (fecha de presentación
de la solicitud de pago -Actuación Sigea 12194-1173-2005-) hasta la fecha del
efectivo pago.
VII- Que por la forma en
que se resuelve la presente, no corresponde analizar los demás agravios de la
recurrente.
VIII.- Que atento a las
dificultades de la cuestión planteada resulta procedente imponer las costas por
su orden.(conf. Doctrina Sala “E” en la causa “Molinos Río de la Plata SA del
16-11-00 y “CNACAF Sala IV in re “Nestlé SA” del 7-10-04. (TFN 15.197-A).
Por ello voto por :
1.- Revocar la
Resolución DE PRLA nro. 2080/09 y hacer lugar al pago de reintegros por la suma
de pesos sesenta y ocho mil cuatrocientos ochenta y siete con treinta y tres
centavos ($ 68.487,33), con más los intereses previstos en el art. 838 del CA,
los que deben computarse desde el 29-6-2005 hasta la fecha del efectivo pago.
2.- Imponer las costas
por su orden.
La Dra. Sarquis dijo:
Que adhiere al voto
precedente.-
El Dr. Segura dijo:
Que adhiero al voto de la
Dra. Musso.
En virtud del acuerdo que
antecede, por unanimidad, SE RESUELVE:
1.- Revocar la Resolución
DE PRLA nro. 2080/09 y hacer lugar al pago de reintegros por la suma de pesos
sesenta y ocho mil cuatrocientos ochenta y siete con treinta y tres centavos ($
68.487,33), con más los intereses previstos en el art. 838 del CA, los que
deben computarse desde el 29-6-2005 hasta la fecha del efectivo pago.
2.- Imponer las costas por
su orden.
Regístrese, notifíquese,
oportunamente devuélvanse las actuaciones administrativas y archívese.-
Suscriben la presente los Dres. Cora M. Musso (vocal Subrogante de la Vocalía
de la 19 a. nominación), Dra. Claudia B. Sarquis y Dr. Horacio J. Segura.-