En Buenos Aires, al 1° día del mes de marzo de 2007, reunidas las Vocales de la Sala “E”, Dras. D. Paula Winkler, Cora M. Musso y Catalina García Vizcaíno, para sentenciar en los autos caratulados: “ASEGURADORA DE CREDITOS Y GARANTIAS S.A.”, expte. N° 21397-A,

La Dra. Winkler dijo:

I.- Que a fs. 10/13 y vta. la firma aseguradora “Aseguradora de Créditos y Garantías S.A.”, por medio de apoderado, interpone recurso de apelación contra la resolución Nº 2801/05, del 4.8.05, mediante la que se le reclaman los tributos adeudados por el importador “B.A. International S.A.“, quien, supuestamente, habría incumplido con la importación temporal 98 001 IT14 000708 Y, documentada por ante la aduana de Buenos Aires. Se refiere a la naturaleza del seguro de caución y con relación al monto garantizado, entiende que su responsabilidad se limita al monto que surge de la póliza por lo que no procede el requerimiento aduanero, que pretende una suma mucho mayor. En subsidio, adhiere a las defensas del tomador y plantea reserva de la cuestión federal. Ofrece prueba y solicita que en la etapa oportuna, se dicte sentencia y se deje sin efecto el cargo reclamado, con costas.

Que previo emplazamiento, a fs. 23/30 la representante fiscal contesta el traslado conferido. Dice que en tanto la tomadora no logró demostrar el cumplimiento de las obligaciones que sobre ella recaían, la DGA se encuentra autorizada a reclamar el pago pertinente de la aseguradora que se obligó como “fiador solidario”. Entiende que la aseguradora debe responder por los intereses que se le devenguen a la tomadora y solicita se confirme el “fallo” aduanero, con expresa imposición de costas.

II.- Que a fs. 31 se abre la causa a prueba, la que se produce con la remisión de las copias certificadas de las pólizas (fs. 40/52). Cerrado el período de prueba a fs. 54, a fs. 57 se elevan los autos a la Sala “E”, que pone los autos para alegar. Obran los alegatos de la actora y del Fisco, a fs. 63/64 y fs. 61/62 respectivamente. A fs. 66 se pasan los autos a sentencia. A fs. 69 se dispone una medida para mejor proveer que se reitera a fs. 73 y que obra contestada a fs. 74/80. En virtud de tal respuesta, a fs. 84 se ordena librar oficio al Juzgado Nacional de Primera Instancia en lo Penal Económico N° 2 Secretaría N° 3, el que es contestado a fs. 89 (v. también la copia de fs. 88) y, en su consecuencia, se dispone la medida de fs. 90, que se hace efectiva a fs. 95/103, de lo que se corre vista a la recurrente. Asimismo, a fs. 94 se intima a esta a indicar si redarguye de falsedad la póliza de fs. 49 de autos y, en su caso, a indicar la medida a adoptar en salvaguarda de sus derechos, a lo que nada contestó, pese a encontrarse debidamente notificada (v. cédula a fs. 105).

Que, en lo que ahora interesa, a fs. 2 del expte. ADGA-2001-606508, obra la carpeta de la destinación de importación temporal 98 001 IT14 000708 Y de la importadora B. A. International S.A. A fs. 8 se instruye sumario y se cita a la aseguradora, que contesta a fs. 16/19. Corrida la vista a la importadora, se la declara rebelde a fs. 22. A fs. 31/34 se agrega el acto ahora apelado.

III.- Que no existe a la fecha impedimento procesal a mi juicio para sentenciar en autos. Nótese que a la intimación formulada a fs. 54 de autos, la recurrente manifestó que se trataba de un “error involuntario de tipeo” (v. fs. 56).

Que con relación al argumento de la aseguradora en el sentido de que debe responder en forma subsidiaria sólo cuando el tomador resulte responsable de la infracción, cabe recordar que el art. 462 del C.A. y, en igual sentido, el art. 3º de las Condiciones Generales de ambas Pólizas, disponen que el requerimiento de pago podrá dirigirse contra el asegurador o el tomador simultáneamente, sin que exista beneficio de excusión alguno (art. 3 de las Condiciones Generales, v. fs. 49/50 ant. adm. y los originales de fs. 100/101).

IV.- Que la aseguradora manifiesta adherir a las defensas de la tomadora y solicita la acumulación de las causas. Sin embargo, la firma tomadora “B. A. International S.A.” no ha apelado la resolución en vista.

Que entiende la aseguradora que los tributos que se le reclaman son en exceso de su responsabilidad.

Que la actora afirma haber emitido, para la importadora B. A. International S.A., la póliza N° 541823 por U$S 1.500.-, suma a la que entiende limitada su responsabilidad y afirma, en su alegato, que tal límite fue aceptado por la DGA (v. fs. 63vta.).

Que sin embargo, de la prueba rendida en autos, como así también de las medidas para mejor proveer, surge que, para amparar la importación temporal en vista, emitió no sólo la póliza indicada, sino también la N° 539602, por la suma de U$S 19.300.- (v. fs. 49/50 y 100/101), por lo que corresponde entender que se obligó, por capital, según el monto total de U$S 20.800. Nótese que nada dijo la recurrente en respuesta a la intimación a indicar si sus afirmaciones constituían redargución de falsedad de la póliza N° 539602 (v. fs. 94 y céd. de fs. 105).

Que respecto de la impugnación del aspecto liquidatorio, en cuanto a la improcedencia de la percepción por IVA, cabe señalar que esta no configura “anticipo” impositivo, cuya exigibilidad por el ente recaudador caduca en el momento en que éste puede requerir el impuesto anual por el período fiscal correspondiente, salvo la iniciación de la ejecución fiscal con anterioridad a ese momento.

Que a la fecha del mentado hecho imponible, se encontraba en vigencia la Res. Gral. DGI N° 3431/91 (B.O. 20.11.91) que, complementando lo normado por el decreto N° 2394/91, estableció “un régimen de percepción del impuesto al valor agregado, que se hará efectivo en el momento de la importación definitiva de cosas muebles, gravada” (ver también Res. Gral AFIP N° 157/98). Conforme dicho régimen el monto de las percepciones efectuadas tiene para los responsables inscritos el carácter de tributo ingresado y, como tal, puede ser computado en la declaración jurada del período fiscal al cual resulten imputables los créditos fiscales generados por las operaciones de importación definitiva que dieran origen a la percepción, lo cual no obsta a que en el caso la importación definitiva surja de la conversión en tal sentido impuesta por el C.A.

Que, ello así, la exigencia aduanera resulta ajustada a Derecho, más aun cuando tal rubro también fue garantizado (v. cuerpo del DIT). Por lo demás, queda siempre en cabeza del contribuyente la posibilidad de hacer uso de la compensación del saldo de tributo en las condiciones y con los recaudos contemplados en la Res. Gral.  AFIP 1658/2004 o bien solicitar la devolución de pagos o ingresos en exceso, también bajo las condiciones dispuestas por la Res. Gral. DGI N° 2224/79 y modif. (Ver, al respecto, el voto de la Dra. García Vizcaíno in re: “Indupa SAIC”, sent. del 17.12.97, entre otros, al que adhirió la suscrita por sus fundamentos).

Que, por lo expuesto, cabe rechazar los agravios en tal sentido vertidos por la recurrente.

V.- Que las pólizas fueron emitidas en dólares estadounidenses.

Que a la fecha de emisión de ambas pólizas –el 8 y el 22.1.98- las obligaciones no se encontraban convertidas a pesos.

Tampoco, a la fecha del vencimiento de la operación (hecho imponible en la especie).

Que, el servicio aduanero incluyó el CER en la exigencia contenida en el art. 4°) de la resolución apelada, pese a que en la corrida de vista que efectuó a fs. 8 de los ant. adm. indicó el monto en pesos y nada dijo del mentado coeficiente, cuando se encontraba en vigencia el dto. 214/02.  Sin embargo, en esta instancia la recurrente no expresó ningún agravio concreto referido a la inclusión del CER, por lo que corresponde se confirme el acto apelado, también en este aspecto.

VI.- Que tengo sentenciado que, por aplicación de la ley 25.713, debe calcularse sobre el capital nominal de la póliza el Coeficiente de Estabilización de Referencia a partir del 3.2.02.

Que ello así, en tanto el Supremo Tribunal, aunque en causa de índole distinta, consideró constitucional al decreto 214/02, además de haber aceptado pacíficamente la aplicación del CER hasta el momento del efectivo pago, es decir sin hacer la distinción que venía haciendo la suscrita por el juego del decreto en cuestión, la ley 23.928 y la ley 25.561 (doctrina de la Corte en: “Bustos, Alberto Roque y otros c/ Estado Nacional y otros, s/ rec. de amparo”, sent. del 26.10.04).

Que, por lo demás, la Corte Suprema de Justicia de la Nación en autos caratulados: “Massa, Juan Agustín c/ Poder Ejecutivo – dto. 1570/01 y otro s/amparo Ley 16.986”, consideró –aunque también con relación a cuestión distinta- que la aplicación del mentado coeficiente de estabilización de referencia –CER-, consagrado por el decreto 214/02,  debía aplicarse y que, en las circunstancias destacadas en el voto de la mayoría, la decisión referida al TC con más el CER (de los depósitos financieros) “no ocasiona lesión al derecho de propiedad de la actora)” (considerando 19).

Que dijo además, en lo que ahora interesa y en cuanto a la compatibilidad de la protección del patrimonio (el fallo citado refiere al ahorrista) con el régimen monetario y la fijación del valor de la moneda, que “ha habido precedentes constantes acerca de su constitucionalidad fundados en el principio de la “soberanía monetaria” (Fallos: 52: 413, 431 y 149:187, 195). El Congreso y el Poder Ejecutivo, por delegación legislativa expresa y fundada, están facultados para fijar la relación de cambio entre el peso y las divisas extranjeras a fin de restablecer el orden público económico (arts. 75, inc. a, y 76 de la Constitución Nacional). Siguiendo esta centenaria jurisprudencia, el bloque legislativo de emergencia que fundamenta jurídicamente la regla general de la pesificación es constitucional, coincidiendo, en este aspecto, con lo ya resuelto por esta Corte (…) (considerando 21).

Que agregó que una “interpretación contraria a esta regla fundamental del funcionamiento económico, efectuada años después de establecida, traería secuelas institucionales gravísimas, lo cual sería contrario al canon interpretativo que obliga a ponderar las consecuencias que derivan de las decisiones judiciales (Fallos: 312:156). De acuerdo con esta centenaria jurisprudencia no se ocasiona lesión al derecho de propiedad” (considerando anterior, in fine).

Que, se comparta o no esta interpretación de la mayoría de los votos del Alto Tribunal, lo cierto es que corresponde acatar esta doctrina por obvias razones de economía procesal.

VII.- Que debe buscarse una interpretación armónica entre lo establecido en el art. 20 de la ley 23.905 y las leyes 25.561 y 25.713, y el art. 639 y demás conc. del C.A., puesto que no corresponde considerar que ha habido impericia en el legislador.

Que más allá de cómo se interprete la Nota 02/04 de la DGA, la única solución compatible es la que establezca, como en el caso, que el CER debe aplicarse solamente a partir del 3.2.02. Una solución contraria implicaría ir en contra del principio de legalidad que rige en materia tributaria y la aplicación retroactiva de la ley, en el caso prohibida (v. sent. del 31.10.05 in re “Polytech S.A.”, causa TFN N° 20286-A, mi voto).

Que el monto reclamado es menor al asegurado, en tanto la suma de las pólizas arroja un total de U$S 20.800.- y la aduana reclama –por capital- la suma de $ 20.799,40; ello sin perjuicio de los intereses. Nótese que a la fecha de emisión de aquéllos el TC era 1 dólar estadounidense = 1 peso y que tal suma debe pesificarse en los términos del decreto 214/02.

VIII.- Que tengo sentenciado que la aseguradora responde por la mora de la tomadora, salvo que la suya sea anterior.

Que en el caso bajo examen, el cómputo del plazo de diez días hábiles a que refiere el art. 794 del C.A. deberá hacerse a partir del 2.9.02, en tanto la aseguradora se notificó en esa fecha, con anterioridad a la tomadora, que fue notificada el 5.9.02 (v. cédulas de fs. 9 y 10 ant. adm.). En consecuencia, los intereses se devengan a partir del 17.9.02.

IX.- Que, en tanto propicio la aplicación del CER, corresponde analizar las tasas que deberían aplicarse y sobre qué monto.

Que los intereses, calculados conforme lo expuesto precedentemente, deberán liquidarse sobre el importe nominal de tributos, aun luego del período en que se aplica el CER. Ello así, porque estando vigente la ley 23.928, cuyo art. 10° -según redacción de la ley 25561- prohíbe cualquier tipo de actualización o repotenciación de las deudas, se considera que de otro modo se estaría pretorianamente (por la liquidación de intereses sobre capital no  nominal) yendo más allá de dicho límite.

Que tales accesorios a tener en cuenta son los que surjan como consecuencia del mencionado art. 794 del C.A., pues las tasas a que refiere el decreto 214/02 son para obligaciones del sistema financiero (v. sentencia de la Sala “G”, “Supermercados Norte”, del 12.11.04 que, en la parte pertinente del voto de la mayoría fundamenta, por lo demás, esta posición en lo oportunamente informado por el Banco Central de la República Argentina en la causa “Clavijo Clavijo, María”, expdte. 10.119 de la misma Sala).

X.- Que por lo expuesto, voto por:

1.- Confirmar la resolución Nº 2801/05, en lo que fue materia de recurso, declarando que la responsabilidad de la recurrente, por capital, asciende a la suma de $ 20.799,40.-, más CER, aplicable a partir del 3.2.02, lo que se encuentra dentro de la responsabilidad máxima por póliza emitida, según expuse, con más intereses devengados desde el 17.9.02 hasta la fecha de cancelación total de la deuda, cancelados sobre el capital nominal de la póliza, es decir sin inclusión al efecto del CER.

2.- Costas a la recurrente.

3.- Ingrese la actora, dentro del quinto (5°) día, la suma de $ 1347,43 (pesos mil trescientos cuarenta y siete con 43/100) por tasa de actuación. Tal monto es el que surge de adicionar el CER y los intereses devengados desde el 17.9.02 al 13.10.05, fecha de interposición del recurso, al monto del proceso. Ello, bajo apercibimiento de que, en caso de incumplimiento, la Secretaría General de Asuntos Aduaneros libre la boleta de deuda respectiva.

La Dra. Musso dijo:

Que adhiero en lo sustancial al voto precedente.

La Dra. García Vizcaíno dijo:

I) Que adhiero en lo sustancial al voto de la Dra. Winkler, con las aclaraciones que expreso seguidamente.

II) Que comparto la aplicación del Coeficiente de Estabilización de Referencia, teniendo en cuenta que el hecho generador de la obligación tributaria se produjo el 24/1/99, momento en que se venció el plazo del DIT 98 001 IT 14 708 Y, y a lo dispuesto por la Resolución 469/91 de la ex ANA, dictada el 17/4/91 –con posterioridad a la ley 23.928 de convertibilidad-, que luego de referirse a lo normado por el art. 20 de la ley 23.905 (que estableció la determinación en dólares estadounidenses de los derechos de importación, de los derechos de exportación y demás gravámenes que gravaren las importaciones y las exportaciones), dispone en su Anexo I, punto 2.4. (al que debe entenderse por la remisión del punto 2.5.) en cuanto a la cancelación de destinaciones suspensivas de importación y de exportación temporarias que: “Cuando el importe de la liquidación final de las destinaciones aduaneras, expresado en dólares estadounidenses, sea abonado en australes, para su conversión a esta moneda se utilizará el tipo de cambio vendedor del día anterior del pago”. 

Que esto permite colegir que, pese a que el elemento cuantificante de la obligación tributaria se produjo en fecha anterior a la vigencia del decreto 214/02-, el tipo de cambio se hubo de fijar al día anterior del pago. Consecuentemente, la obligación tributaria a la fecha de la vigencia del decreto 214/02 debió haber estado expresada en dólares estadounidenses.

Que si bien es cierto que el art. 29 de la Decisión del MERCOSUR CMC 16/94 dispone en su apartado 1 que la fecha de registro de la declaración correspondiente determina el momento del hecho generador de la deuda aduanera, también lo es que su apartado 2 sienta que: “Tratándose de un régimen suspensivo, la deuda aduanera solamente se originará en el caso de incumplimiento o inobservancia de cualquiera de las obligaciones inherentes al régimen en que se incluyan las mercaderías”.

Además, su apartado 3 dispone que: “En el caso de que trata el numeral anterior, los efectos derivados están sujetos a la legislación aduanera de cada Estado Parte”.

Que el art. 31 de esta Decisión no parece aplicable en la especie, ya que preceptúa que: “Para el cálculo de la deuda aduanera, cuando correspondiere, será considerado el tipo de cambio aplicable en la fecha del registro de la declaración”. En cambio, en la especie se trata de una obligación tributaria nacida del incumplimiento del régimen de destinación suspensiva.

Que, por otra parte, el art. 84 de la referida Decisión establece que: “En los casos no previstos en la presente Norma será aplicable la legislación vigente en cada Estado Parte, hasta que sea aprobada la correspondiente norma comunitaria”. 

Que tampoco se exhibe como contrario al Coeficiente de Estabilizacón de Referencia el art. 9, ap. 2, del Acuerdo para la Aplicación del Art. VII del GATT (aprobado por la ley 24.425) por remitir en cuanto al tipo de cambio a lo que “estipule cada uno de los Miembros”.

Que el art. 1° del decreto 214/02 y modif. dispone que: “A partir de la fecha del presente Decreto [3/2/02] quedan transformadas a PESOS todas las obligaciones de dar sumas de dinero, de cualquier causa u origen —judiciales o extrajudiciales — expresadas en DÓLARES ESTADOUNIDENSES, u otras monedas extranjeras, existentes a la sanción de la Ley N° 25.561 y que no se encontrasen ya convertidas a PESOS”.

Que el art. 8° del decreto 214/02 preceptúa que: “Las obligaciones exigibles [a diferencia de la ley 25.820 –BO, 4/12/03- que, al modificar el art. 11 de la ley 25.561, se refiere a las obligaciones “existentes” al 6/1/02] de dar sumas de dinero, expresadas en DÓLARES ESTADOUNIDENSES u otra moneda extranjera, no vinculadas al sistema financiero, cualquiera sea su origen o naturaleza, se convertirán a razón de UN DÓLAR ESTADOUNIDENSE (U$S 1) = UN PESO ($ 1), aplicándose a ellas lo dispuesto en el Artículo 4° del presente Decreto [Coeficiente de Estabilización de Referencia]. Si por aplicación de esta disposición, el valor resultante de la cosa, bien o prestación, fuere superior o inferior al del momento de pago, cualquiera de las partes podrá solicitar un reajuste equitativo del precio. En el caso de obligaciones de tracto sucesivo o de cumplimiento diferido este reajuste podrá ser solicitado anualmente, excepto que la duración del contrato fuere menor o cuando la diferencia de los valores resultare notoriamente desproporcionada. De no mediar acuerdo a este respecto, la justicia decidirá sobre el particular.

Este procedimiento no podrá ser requerido por la parte que se hallare en mora y ésta le resultare imputable. Los jueces llamados a entender en los conflictos que pudieran suscitarse por tales motivos, deberán arbitrar medidas tendientes a preservar la continuidad de la relación contractual de modo equitativo para las partes”.

Que la obligación de la actora era exigible a esa fecha, ya que –como dije- el vencimiento del plazo de la importación temporaria se produjo el 24/1/99, en tanto que por aplicación del art. 20 de la ley 23.905 se entiende subsistente en dólares, toda vez que esta norma dispuso que: “Los derechos de importación, los derechos de exportación, así como los demás tributos que gravaren las importaciones y las exportaciones se determinarán en dólares estadounidenses ..”.

Que ello –a mi juicio- importa que el Coeficiente de Estabilización de Referencia se le aplique a la apelante, en tanto que su obligación quedó convertida a pesos con fecha 3/2/02, por imperio de los arts. 1°, 4° y 8° de este decreto.

Que abona el criterio que aquí se sustenta la Nota Externa 2/2004 de la DGA (BO, 9/12/04), que considera que para la cancelación de obligaciones tributarias aduaneras originadas con anterioridad a la fecha de sanción de la Ley 25.561 deben ser pesificadas en los términos del art. 8 del Decreto 214/02, por tratarse de situaciones que configuran uno de los supuestos indicados en el art. 1 del citado Decreto, es decir, que constituyen obligaciones de dar sumas de dinero expresadas en DÓLARES ESTADOUNIDENSES, existentes a la fecha de vigencia de la Ley 25.561. Asimismo, “al efectuarse la cancelación de las citadas obligaciones tributarias, deberá tenerse presente lo dispuesto en el Art. 4 del Decreto 214/02, ya que, en estas circunstancias, es de aplicación el Coeficiente de Estabilización de Referencia (CER)”.

III) Que los intereses contemplados en el art. 794 del CA deberán calcularse sobre el capital nominal y, por lo tanto, sin adicionar el CER en tanto se sostiene que estando prohibida a la fecha todo tipo de actualización, no corresponde transformar al mencionado coeficiente en ningún tipo de ajuste.

Que la recurrente debe los intereses por su propia mora (vencimiento del plazo de diez días hábiles desde el 2/9/02), ya que en virtud de la autonomía del derecho tributario, no necesariamente resulta aplicable supletoriamente el Código Civil en lo atinente a la garantía prestada conforme al régimen del Código Aduanero, atento a las regulaciones específicas contenidas en éste, v.gr. en sus arts. 786 y 794.

Que es así que la Corte Suprema de Justicia de la Nación sostuvo que el carácter supletorio del Código Civil “no rige cuando la literalidad de las normas fiscales excluyen a los principios civiles o éstos no devienen adecuados para dilucidar problemas impositivos (doctrina de ‘Fallos’, 249:256)” (“Tacconi y Cía. S.A.”, del 3/8/89; “Fallos”, 312:1241).

Que, por ende, la aplicación del Código Civil en esta materia es excepcional, de modo que v.gr., el devengamiento de los intereses respecto del asegurador difiere del relativo a la tomadora (conf. arts. 786 y 794 del CA), las tasas de intereses previstas en el art. 791 del CA también son diferentes de las aplicadas en el ámbito civil, hay conceptos por los cuales se puede obligar la importadora (multas) sin obligación por parte de la aseguradora, etc.

Que cuadra notar que los intereses resarcitorios constituyen obligaciones accesorias cuyo presupuesto no es el hecho generador de la obligación tributaria, sino la mora (conf. Jarach, Dino. Finanzas Públicas y Derecho Tributario, ps. 371/72. Cangallo. Buenos Aires. 1989). 

Así lo voto.-

En virtud de la votación que antecede, por unanimidad, SE RESUELVE:

1.- Confirmar la resolución Nº 2801/05, en lo que fue materia de recurso, declarando que la responsabilidad de la recurrente, por capital, asciende a la suma de $ 20.799,40.-, más CER, aplicable a partir del 3.2.02, lo que se encuentra dentro de la responsabilidad máxima por póliza emitida, con más intereses devengados desde el 17.9.02 hasta la fecha de cancelación total de la deuda, cancelados sobre el capital nominal de la póliza, es decir sin inclusión al efecto del CER.

2.- Costas a la recurrente.

3.- Ingrese la actora, dentro del quinto (5°) día, la suma de $ 1347,43 (pesos mil trescientos cuarenta y siete con 43/100) por tasa de actuación. Tal monto es el que surge de adicionar el CER y los intereses devengados desde el 17.9.02 al 13.10.05, fecha de interposición del recurso, al monto del proceso. Ello, bajo apercibimiento de que, en caso de incumplimiento, la Secretaría General de Asuntos Aduaneros libre la boleta de deuda respectiva.

Regístrese, notifíquese, oportunamente devuélvanse los antecedentes administrativos y archívese.-