“Aseguradora de Créditos y Garantías SA”, del 1/9/05. Sala E. Ase20275.

Transgresión a regímenes de destinación suspensiva: obligaciones de las aseguradoras frente al siniestro. Pólizas: no requieren que el cargo tributario quede firme para la intimación a las aseguradoras. Efectos de la quiebra de la importadora- legitimación del Fisco para accionar contra las aseguradoras, que tienen  el carácter de responsables de la obligación tributaria aduanera.

Percepciones de IVA y del impuesto a las ganancias: naturaleza jurídica. Propios actos. Pesificación u$s 1 = $1 que surge de la resolución recurrida. Responsabilidad mancomunada de tres aseguradoras. Coeficiente de Estabilización de Referencia: no se examina por exceder los términos de la resolución apelada. Tasa por actuaciones: derogación de la ley 22.610 por la ley 25.964- efectos.

En Buenos Aires, al día 1° del mes de septiembre de 2005, reunidas las Sras. Vocales miembros de la Sala “E”, Dras. Catalina García Vizcaíno y D. Paula Winkler, con la Presidencia de la Vocal nombrada en primer término, a fin de resolver en los autos caratulados “ASEGURADORA DE CRÉDITOS Y GARANTÍAS. c/ DGA s/ recurso de apelación”; expte. N° 20.275-A, al que se encuentra acumulado el expte. N° 20.285-A, caratulado “ LA MERCANTIL ANDINA CÍA. ARGENTINA DE SEGUROS SA”.

La Dra. Catalina García Vizcaíno dijo:

I) Que a fs. 6/16 Aseguradora de Créditos y Garantías S.A., por apoderado, interpone recurso de apelación contra el punto N° 3 de la Resolución N° 1804/04,  dictada por el Depto. Procedimientos  Legales Aduaneros en el expediente N° 603.425/02, por la cual se le intima el pago de la suma de $ 95.539,11 en su carácter de aseguradora de la firma “Gráfica Ham SA” que fuera condenada por infracción del art. 970 del CA. Señala que, según surge de las actuaciones administrativas, mediante despacho de importación temporal Nº 2743-2/96 la firma “Gráfica Ham SA” habría documentado una operación aduanera de importación temporal; que el plazo de permanencia habría vencido sin que el importador temporal hubiera reexportado la totalidad de la mercadería introducida por dicha destinación suspensiva. Destaca que la importadora se encuentra en quiebra desde el 7/9/00. Considera que existen varias razones por las cuales resulta sustancialmente improcedente el reclamo en concepto de tributos. Indica que, si bien no desconoce la obligación de garantía de los tributos presuntamente derivados de la operación aduanera documentada, no es menos cierto que ello lo es a condición de que se hayan cumplido ciertos requisitos, los que enumera y analiza. Entiende que no se cumplió con la totalidad de dichos requisitos, de modo que el servicio aduanero mediante la formulación del cargo en cuestión exige sin causa a la aseguradora un  importe que de ninguna manera ha sido objeto de la garantía. Invoca la suspensión de los intereses al momento de la apertura de la quiebra. Se explaya sobre la naturaleza jurídica del seguro de caución y el alcance de la responsabilidad de la aseguradora.  Subsidiariamente, considera que su responsabilidad se circunscribe a los límites económicos de la póliza, no pudiendo exceder de $ 42.000. Ofrece prueba. Reserva la cuestión federal. Solicita que se deje sin efecto el cargo formulado, con costas.

II) Que a fs. 30/36 la representación fiscal contesta el traslado que le fuera oportunamente conferido. Niega todos y cada uno de los asertos esgrimidos por la actora que no fuesen objeto de su especial reconocimiento. Manifiesta que no es aplicable la normativa concursal al caso en cuestión, ya que la obligación tributaria que origina esta causa se rige por normas propias. Señala que la quiebra del importador en modo alguno veda al órgano competente la determinación de obligaciones tributarias y aplicación de sanciones, cuestiones que no resultan atraídas por la quiebra. Sostiene que la finalidad del Seguro de Caución es la eliminación del riesgo de la mora del deudor principal; que el siniestro se configura con el incumplimiento de la obligación principal, sin que sea necesario demostrar la insolvencia del Tomador; y que basta el mero vencimiento de la deuda, salvo que se haya pactado el beneficio de excusión, circunstancia que no ha ocurrido en el caso. Acota que surge de las constancias del expediente administrativo que el importador no habría cumplido con las obligaciones asumidas como consecuencia del beneficio del régimen de importación temporaria, habiéndose configurado, en consecuencia, el siniestro que autoriza al Fisco a reclamar el pago pertinente por parte de la Aseguradora. Arguye que, frente al vencimiento del plazo acordado para la permanencia de la mercadería y no habiéndose cumplido con la obligación de reexportar, la mercadería se considera importada definitivamente para consumo, y deben pagarse los tributos correspondientes a la respectiva destinación, sin perjuicio del pago del adicional sobre dichos tributos. Arguye que a fs. 12 de los ant. adm. la aduana citó a las dos aseguradoras intervinientes, lo que justificaría el monto intimado por la resolución apelada. Añade que la actora al emitir la póliza reconoció las facultades del asegurado, de exigir el pago de los tributos, según lo dispuesto en el art. 3° de las Condiciones Generales de la misma. Puntualiza que la aseguradora debe responder con los mismos alcances y en la misma medida que la obligación tributaria del tomador del seguro, todo ello en virtud de la póliza otorgada a la firma importadora. Solicita acumulación. Cita jurisprudencia. Ofrece prueba. Solicita que se confirme la resolución apelada, con costas.

III) Que a fs. 50/54 La Mercantil Andina Cía. Argentina de Seguros SA, por apoderada, interpone recurso de apelación contra la Resolución N° 1804/04, dictada en el expte. N° 603.425/02, mediante la que se resolvió intimarla  en carácter de cogarante de la obligación tributaria el pago de $ 95.539,11 más los intereses correspondientes e intimar el pago en los términos previstos en el art. 794 CA. Impugna la pretensión de exigir “el pago de anticipo de impuestos de comercialización en el mercado interno, cuyos conceptos no integran el objeto de la póliza Nro. 509.232, como asimismo a limitar su responsabilidad en carácter de co-garante”. Manifiesta que, con motivo del sumario que la DGA instruyó a la empresa Gráfica Ham SA imputándole la infracción prevista en 970 CA, por considerar que no cumplió con  la regularización en tiempo y forma de las obligaciones asumidas al documentar el  DIT 2743-2/96, fue citada como tercero, por ser garante de la obligación tributaria representada por la póliza en cuestión. Indica  que impugnó la liquidación en los términos de lo previsto en el art. 1103 CA  porque dentro de los conceptos que integran la liquidación cuyo detalle obra agregado en las actuaciones administrativas, se adicionó el importe equivalente a  IVA adicional y de anticipo de impuesto a las ganancias. Agrega que esto no es procedente por tratarse en ambos casos de anticipos de  impuestos por la comercialización en el mercado interno. Plantea la ilegitimidad de la pretensión tributaria y aduce que la cuestión debe resolverse de puro derecho, porque la póliza fue extendida sólo para garantizar gravámenes aduaneros que debía pagar el importador para el supuesto que no reexportara los insumos industrializados en tiempo y forma y por el límite de compromiso asumido en la póliza. Señala que se trata de tributos de importación por los cuales se encuentra gravada la mercadería conforme a los arts. 637 y 638 inc e)  del CA y los demás tributos previstos en el art. 639 CA. Entiende que no puede aducirse relación alguna entre el objeto de la póliza y los rubros que constan en el desarrollo de la liquidación obrante a fs. 7 de las actuaciones administrativas agrega que en la liquidación de tributos, dentro de la cual además de la alícuota correspondiente al  IVA, que debe pagar cualquier mercadería gravada en forma obligatoria dentro del concepto de derecho de importación, se agregaron otros impuestos que son anticipos que ingresa el importador en ese momento, por la cadena futura de comercialización que realizara en plaza con esa mercadería, cuya exigencia es ilegítima para el garante, por exceder el limite de compromiso asumido dentro del concepto  por el cual se consensuó  y extendió la póliza. Agrega que en la liquidación de tributos se adicionó el importe nominal más los intereses correspondientes al  IVA adicional, que constituye un anticipo de  IVA, por  comercialización en  plaza del insumo no reexportado y además el de anticipo de impuesto a las ganancias presunta que el importador tendría con la comercialización  también en plaza de la misma mercadería. Advierte la existencia de  una pretensión tributaria coercitiva, respecto de quien no tiene carácter de sujeto obligado. Pide que se tenga en cuenta que se solicitaron coaseguros, para el supuesto eventual de que las restantes compañías aseguradoras no cumplan, pero que ella sólo lo haría por el límite que le corresponde consignado en la póliza más los accesorios que por derecho correspondan. Estima que resulta ilegítimo exigirle un pago superior como el establecido en la resolución que apela. Cita jurisprudencia. Hace reserva del caso federal, ofrece prueba y solicita que se revoque la resolución,  con costas.

IV) Que a fs. 77/81 la representación fiscal contesta el traslado que le fuera oportunamente conferido. Efectúa una somera reseña de las actuaciones y de los agravios vertidos por la actora. Niega y todos y cada uno se los asertos esgrimidos por ésta que no fuesen de su especial reconocimiento. Manifiesta que  las partes se han relacionado bajo la modalidad del seguro de caución, cuya finalidad es la eliminación del riesgo de la mora del deudor principal, y que otra de las finalidades es la ejecutabilidad inmediata de la garantía ante el incumplimiento del tomador. Indica que, a través de la póliza, la actora asegura a la DGA por lo que resulte obligada a pagar la firma importadora como consecuencia de la importación temporaria quedando constituido el garante  en mora de pleno derecho por el mero vencimiento del plazo sin necesidad de ninguna otra intimación.. Arguye la irrazonabilidad en el planteo de la ilegitimidad de la pretensión tributaria introducida por  la contraparte, también el argumento de los conceptos garantizados por la póliza, ya que surge del formulario de garantía que obra en las actuaciones administrativas (OM1190- 23498) cuáles fueron los rubros garantizados: derechos, IVA, estadística, IVA Res. 3431, impuesto a las ganancias, derecho adicional. y la liquidación tributaria que origina el cargo por el tributo (fs. 7 de los ant. adm. ) repite estos conceptos. Entiende que pretender negar lo que la coactora garantizó es ir contra sus propios actos y contra la normativa aplicable. Cita jurisprudencia  Hace reserva del caso federal. Ofrece prueba. Solicita que se confirme la resolución aduanera recurrida, con costas.

V) Que a fs. 82 se dispone la acumulación de los expíes. 20.275-A y 20.285-A. A fs. 85 se declara la causa de puro derecho y se dicta una medida para mejor proveer, que es producida a fs. 105/119.

VI) Que a fs. 1 del Expte. Nº ADGA-2002-603425 obra el acta de denuncia Nº 462/02 por presunta infracción a los arts. 970/972 del CA respecto del DIT 2743/96, cuyo sobre contenedor luce a fs. 4. A fs. 7 se liquidan los tributos adeudados. A fs. 12 se dispone la instrucción de sumario a la importadora de acuerdo con el art. 1090 CA por haberse configurado a prima facie la infracción del art. 970 CA; se corre vista y se cita a  Aseguradora de Créditos y Garantías SA (aval Nº 460478), Cía. de Seguros La Mercantil Andina SA (Aval 1.509.232) e  Inca SA. Cía. de Seguros (aval Nº 1509232), como garantes de la obligación tributaria, hasta la suma efectivamente garantizada, para que se presenten a tomar parte en el sumario. A fs. 13/16 Aseguradora de Créditos y Garantías SA se presenta, solicita que se deje sin efecto la misma y que se ordene archivo de las actuaciones en forma inmediata; denuncia el concurso de la tomadora y el deber de la aduana de verificar su crédito en el concurso o quiebra del tomador; agrega que el monto garantizado por la aseguradora es de $ 42.000  y  señala que en  el supuesto que le correspondiera afrontar los tributos lo hará  limitada a la suma antes expuesta; ofrece prueba y reserva caso federal. A fs. 22/vta. contesta la vista la Compañía de Seguros La Mercantil Andina SA, manifestando que en la liquidación practicada no se ha tenido en cuenta que no le corresponde al garante pagar los siguientes tributos: IVA adicional e impuesto a las ganancias, consistiendo este último en el adelanto del porcentaje de ganancias eventuales del importador; acota que se está pretendiendo que se asegure los tributos particulares del importador; solicita la  realización de una nueva liquidación para lo que se deberá tener en cuenta las impugnaciones realizadas. A fs. 34 se decreta la rebeldía de la firma importadora y se tiene por presentado y constituido los domicilios de Aseguradora de Créditos y Garantías SA y  Cía. de Seguros La Mercantil Andina SA. A fs. 39 consta la declaración de quiebra de la importadora en la Consulta de Juicios Universales Nº 000473/1996. A fs. 46 y vta. se dicta la resolución apelada en la especie.

VII) Que el art. 970 del C.A. en su apartado 1) dispone que: “El que no cumpliere con las obligaciones asumidas como consecuencia del otorgamiento del régimen de importación temporaria o del de exportación temporaria, según el caso, será sancionado con una multa de uno a cinco veces el importe de los tributos que gravaren la importación para consumo o la exportación para consumo según el caso, de la mercadería en infracción, multa que no podrá ser inferior al treinta por ciento del valor en aduana de la mercadería...”.

Que el ilícito atribuido por la aduana no es puramente formal, sin que a ese efecto cobre relevancia la existencia o no de perjuicio fiscal, ya que el beneficio de la importación temporaria lo es a condición de que la mercadería se reexporte en término (art. 250 del C.A.), o eventualmente se convierta su importación en definitiva, para lo cual la solicitud pertinente debe efectuarse dentro de los plazos previstos en el art. 271 del C.A. De solicitarse prórroga debe cumplirse con los recaudos y términos del art. 266 del C.A.

Que no se ha demostrado que al vencimiento de la destinación de la importación temporal en examen (4/5/97) se hubiera cumplido con la reexportación total comprometida (ver fs. 4 de los ant. adm.), sin que las recurrentes hubieran producido probanza alguna a este respecto. Consecuentemente, se produjo el siniestro asegurado mediante las pólizas que analizaré infra y que las actoras no han desconocido haber otorgado.

Que, por otra parte, las recurrentes no controvierten la infracción endilgada a la tomadora del seguro, sino que en el caso de Aseguradora de Créditos y Garantías SA se refiere a una serie de requisitos que entiende que deben configurarse para que se le intimen los tributos (ver fs. 7/8vta. de autos), varios de los cuales aparecen cumplidos en la especie, como lo son la sustanciación del sumario contencioso contra la importadora temporal, la citación a que comparezca, la existencia de una infracción  aduanera –que reitero que no discute expresamente-, y la verificación del hecho imponible, como su consecuencia, que sea atribuido al importador temporal.

Que, en síntesis, en los términos del art. 377 del CPCCN (aplicable conforme al art. 1174 del CA) las apelantes no han probado que la importadora temporal hubiera cumplido con la exportación definitiva de la mercadería importada temporariamente dentro del plazo fijado, por lo cual se ha configurado el hecho generador de la obligación tributaria que ha dado lugar a la liquidación de los tributos por parte de la aduana.

Que, por ende, el hecho generador de la obligación tributaria en el presente ha sido la transgresión al régimen de destinación suspensiva relativo al despacho 2743-2/96, habiéndose obligado las recurrentes como aseguradoras por los tributos debidos a la fecha del “siniestro”.

VIII) Que la póliza N° 460.478 en cuestión (ver fs. 116/119) no requiere que el cargo tributario haya quedado firme para el requerimiento del pago a las aseguradoras, sin perjuicio de las acciones de resarcimiento que puedan deducir éstas con respecto a los otros responsables de la obligación tributaria.

Que en esa póliza no prevé beneficio de excusión alguno, por lo cual la DGA pudo válidamente intimar a las aseguradoras.

Que, en consecuencia, la aduana no estaba obligada a la verificación de su crédito eventual en el concurso de la tomadora, sino que –en todo caso- las recurrentes debían ejercer en ese proceso concursal los derechos que pudieran asistirles.

Que, a mayor abundamiento, cuadra notar que la Corte Suprema ha entendido que la ley concursal debe ser entendida con el alcance de impedir que se realicen procesos de ejecución fuera del concurso, pero no el de vedar al organismo competente la determinación de obligaciones tributarias anteriores a la fecha de iniciación de aquél ni la de sanciones pecuniarias que se vinculen con ellas (“Gregorio C. Cosimatti”, del 9/4/87, citado por la disidencia del Dr. Bernardo Licht en la sentencia de la Sala 1 de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, Sala 1, en “Zanella San Luis S.A.I.C.”, del 7/12/99).

Que, asimismo, con respecto a las actuaciones iniciadas por el síndico de la quiebra, que interpuso recurso de apelación ante el Tribunal Fiscal de la Nación contra la determinación de oficio de la DGI de la deuda de la fallida por IVA, la Corte Suprema declaró que el tribunal de la quiebra es incompetente para entender de ellas, ya que la ley 11.683 (en ese entonces, t.o. en 1978 y modif..) “ha previsto, de manera específica, un procedimiento y un órgano de decisión (...) y la posibilidad de apelar ante tribunales del poder judicial nacional (...)”. El Alto Tribunal resaltó que tales actuaciones no implicaron la deducción de acción alguna contra el fallido o el concurso, ni que se hubiera promovido la ejecución sobre la base del invocado crédito fiscal (“Hilandería Luján S.A.”, del 30/9/86; “Fallos”, 308-1856). En “Casa Marroquín S.R.L. s/concurso preventivo”, del 31/3/87, la Corte Suprema agregó que atribuir al fuero concursal facultades de revisión de la validez intrínseca del título invocado por el fisco en sustento de su crédito (habiendo quedado firme la determinación tributaria por la falta de recursos) importó prescindir inmotivadamente de la regulación procesal específica de la citada ley 11.683 (Derecho Fiscal, t. XLIII, p. 190).

Que en “Supercanal SA”, del 2/6/03, la Corte Suprema sostuvo que si la decisión de la DGI fue apelada por la concursada ante el Tribunal  Fiscal  en  virtud de lo dispuesto por el art. 76, inc. b), de la ley 11.683, ello impide que opere el fuero de atracción, al hallarse pendiente de tratamiento la apelación consentida por las partes ante un tribunal de alzada.

Que encontrándose apelado el pronunciamiento dictado por el Tribunal Fiscal de la Nación, el fuero de atracción de la causa donde tramita el concurso preventivo de la deudora sólo opera luego de que la alzada dicte sentencia definitiva confirmando el fallo recurrido, desde que en aquellos casos donde la causa se encuentra con apelación consentida el tribunal de alzada (Cámara) debe intervenir en los recursos pendientes, sin perjuicio de la ulterior remisión al juez que finalmente corresponda seguir entendiendo en el proceso (Del dictamen del Procurador Fiscal que la Corte hace suyo; CS, “Gauchat, Enrique P. v. Dirección Gral. Impositiva”, del 4/7/03; LL, del 23/10/03, p. 5).

Que estas soluciones se extienden a la materia aduanera, por lo cual considero que no asiste razón a Aseguradora de Créditos y Garantías SA al estimar que la quiebra de la importadora importó la imposibilidad de que la aduana le formulara el cargo apelado, teniendo especialmente en cuenta su carácter de garante de la obligación tributaria por el DIT de marras.

Que, por lo demás, aunque las aseguradoras ingresen el cargo formulado por el art. 3° de la Resolución recurrida, la eventual verificación del crédito en la quiebra de la importadora –en caso de que se localizaran fondos suficientes-, podría corresponder en cuanto a la multa debida por la tomadora, cuyo importe ésta adeuda según el art. 1º de dicha Resolución.

IX) Que lo normado por el art. 462 del CA en cuanto al régimen de garantía no obsta a que las recurrentes hayan asumido el carácter de responsable por el pago de los tributos que le endilga el servicio aduanero.

Que la persona a cuyo respecto se configura el hecho imponible y que está obligada al pago por deuda propia recibe el nombre de contribuyente, en tanto que puede haber terceros obligados al pago de deuda ajena como es el caso de los responsables solidarios. Ambos tienen el carácter de sujetos pasivos de la obligación tributaria.

Que Giuliani Fonrouge conceptúa al sujeto pasivo de la obligación tributaria como “la persona individual o colectiva a cuyo cargo pone la ley el cumplimiento de la prestación y que puede ser el deudor (contribuyente) o un tercero” (Giuliani Fonrouge, Carlos María; Derecho Financiero.  Vol. I, p. 442. Buenos Aires. 1997).

Que he destacado (Derecho Tributario, ob cit. T. I, p. 325. Depalma. 1996 y 1999) que “las viejas teorías alemanas distinguían el ‘Schuld’ (deuda) del ‘Haftung’ (responsabilidad), rememorando la vieja diferencia entre el debito y la obligatio. Sobre la base de esta distinción es que algunos autores clasifican a los sujetos pasivos de la obligación tributaria en ‘contribuyentes’ o deudores y ‘responsables’ o responsables por deuda ajena. Entendemos que no puede haber problema alguno en utilizar la expresión ‘responsabilidad’ para referirse a todos los sujetos pasivos de la obligación tributaria, es decir, a las personas que están obligadas legalmente a pagar los tributos al fisco”, tal como lo consagra la ley 11.683 en sus actuales arts. 5 y 6 (t.o. en 1998 y  modif.), sin perjuicio de que el art. 8 lleve por título “Responsables en forma personal y solidaria con los deudores”, pese a que en los anteriores artículos se habían utilizado los términos “deuda propia” y “deuda ajena”. Esta última disposición podría importar volver a la vieja distinción entre deuda y responsabilidad, la cual también aparecería cada vez que las normas usan la expresión “contribuyente o responsable” (ver art. 17, 1er. párr., de la ley 11.683), no obstante que a veces se refieren a “contribuyentes y demás responsables” (v.gr., arts. 11, 1er. párr., in fine, 33, 81 de la ley cit.), implicando, en este caso, que los “responsables” constituyen el género, y los “contribuyentes”, una de sus especies.

Que de la denominación del capítulo I, título II, sección IX, del C.A. se desprende que a los responsables se los considera como género, y que los deudores o contribuyentes son una de sus especies, ya que se enmarca a los responsables por deuda ajena como “demás responsables”, sin perjuicio de que los arts. 785 y 786 del C.A. distinguen a los “deudores” o “deudor”, de los “responsables” o “responsable” (Derecho Tributario, ob. cit., T. III, ps. 278/279. Depalma. Buenos Aires. 1997).

Que de ello se colige que, aunque no se hubiera configurado el hecho imponible respecto de las aseguradoras, éstas son responsables -como garantes- del pago de los tributos en la medida de la garantía otorgada por la deuda del contribuyente.

X) Que la aduana tiene legitimación activa para formular el cargo tributario a las actoras por los tributos derivados de la falta de reexportación de la mercadería documentada por el DIT del sub-lite.

Que la Corte Suprema en “Estado Nacional (Ministerio de Economía- Secretaría de Intereses Marítimos) c/Prudencia Cía. Argentina de Seguros Generales S.A. s/cobro”, del 30/6/92 (Fallos, 315:1406) sostuvo que el contrato de “seguro de caución” tiene por objeto principal “el de garantizar en favor de un tercero –el beneficiario- las consecuencias de los posibles incumplimientos del tomador, vinculado con el beneficiario por un contrato anterior a la caución y del cual ésta resulta accesoria. Se destaca así la inexistencia de un verdadero riesgo asegurable –un hecho ajeno a la voluntad de las partes- sino lo que se ‘asegura’ es, por el contrario, el incumplimiento imputable al tomador con relación a sus obligaciones frente al beneficiario. El negocio jurídico aparece así como un verdadero contrato de garantía bajo la forma y modalidades del contrato de seguro, donde el asegurador garantiza, como ya se dijo, el cumplimiento de las obligaciones del tomador frente al beneficiario. Todo ello, sin perjuicio de la aplicación de regulaciones y principios propios del contrato de seguro, porque así es la voluntad de las partes, en todo aquello que no contradiga a la esencia de la relación jurídica que, se reitera, consiste en la celebración de un contrato de garantía”. Sin embargo, más adelante resalta que la relación principal está constituida por el beneficiario-tomador-asegurador “con relaciones accesorias y subsidiarias en las que se encuentran vinculadas las compañías coaseguradoras, pero sin alterar la obligación única y total asumida –en este caso- por la denominada ‘compañía piloto’, que garantiza el cumplimiento de las obligaciones del tomador frente al beneficiario”.

Que aunque se estuviera a la accesoriedad del contrato de seguro de caución, ello importa que si se cumple con las prestaciones del contrato principal, por necesaria implicancia nada se puede reclamar al garante. Nótese que la citada sentencia de la Corte Suprema fue dictada en un caso de contrato de locación de obra y no en materia de obligaciones tributarias.

Que, por otra parte, la Corte Suprema estimó que “frente a contrataciones de esta naturaleza –tanto del contrato principal como del accesorio de garantía- es un inexcusable deber del interesado realizar todas las gestiones hábiles tendientes a obtener una acabada información previa a la manifestación de su voluntad contractual (...). La omisión de la aseguradora en cumplir con estos recaudos, tratándose de un verdadero contrato de garantía, es, en todo caso, una actitud negligente que no puede ser invocada en su favor”.

XI) Que en cuanto a la pretensión de la coactora, corresponde puntualizar  que no pueden confundirse los anticipos con las percepciones.

Que el actual art. 21 (antes art. 28 del ordenamiento anterior) de la ley 11.683 –t.o. en 1998 y modif.- se refiere a los anticipos que difieren de otros pagos a cuenta como las percepciones, tal como lo he sostenido, entre otros, en Derecho Tributario, Tomo I, ps. 355/361 (Depalma, 1ª y 2ª edición. Buenos Aires. 1996 y 1999), destacándose que el art. 22 (antes art. 29) de la ley 11.683 estatuye que la percepción de los tributos será efectuada en la misma fuente cuando así lo establezcan las leyes impositivas (es obvio; la ley 11.683 no es una ley superior a otras leyes) y cuando la AFIP (antes DGI) “por considerarlo conveniente, disponga qué personas y en qué casos intervendrán como agentes de retención y/o percepción”.

Que he expresado en esa oportunidad que “la percepción en la fuente asegura la recaudación, ya que su ingreso puede ser exigido en el mismo momento en que se exterioriza la manifestación de riqueza sujeta a imposición. Desde la perspectiva psicológica del contribuyente, tiene la ventaja de tornar menos pesado el impuesto. Resulta más penoso desprenderse de una cantidad de dinero que se posee, que ser privado de una suma que nunca se ha recibido. El contribuyente valora su renta en términos de producto neto”. Citando la jurisprudencia del Tribunal cimero he destacado, asimismo, que la responsabilidad “que recae sobre el agente de retención por el incumplimiento de los deberes fiscales que la ley pone a su cargo no es dispensable, con fundamento en que la retención constituye un pago a cuenta del tributo cuya exigibilidad como tal cesa después de vencido el plazo para presentar la declaración jurada del período fiscal de que se trate -a diferencia de los anticipos-; y ello, en razón de que el hecho imponible se verifica respecto del sujeto pasivo de la retención, a quien la ley lo atribuye en modo directo. El agente de retención que no cumple, voluntariamente o por propia negligencia, con el deber de retener, deviene responsable del ingreso del impuesto debido, previéndose como única dispensa la acreditación de que el contribuyente ingresó las sumas respectivas (CS, 'Cintafón SRL', del 3/4/86, 'D.F.', t. XLI, p. 278)” –ob. cit., p. 360-.

Que la referida jurisprudencia de la Corte Suprema es contundente en cuanto a las diferencias entre anticipos y retenciones (o percepciones), considerando en este último caso que el vencimiento del plazo para presentar la declaración jurada del período fiscal de que se trate no produce la caducidad para que el organismo fiscal exija importes en concepto de retenciones (o percepciones). 

Que las percepciones de IVA por importaciones definitivas encuadran dentro de los importes tributarios que compete requerir a la DGA, sin que –a esos efectos- se le pueda pretender restringir competencia para los tributos “no aduaneros”, teniendo en cuenta que esas percepciones tienen naturaleza tributaria y pueden ser exigidas por la DGA –en caso de corresponder- en las importaciones definitivas.  

Que, por otra parte, La Mercantil Andina SA no puede volverse contra sus propios actos en cuanto a que aseguró a la DGA las percepciones del IVA y del impuesto a las ganancias conforme surge del monto asegurado.

XII) Que, sentado lo que antecede, corresponde examinar los montos adeudados.

Que por el art. 3° de la resolución  apelada la aduana intima a la importadora y a las aseguradoras la suma de $ 95.539,11.

Que ese importe resulta de convertir la base imponible de dólares a pesos con la relación u$s.1 = $1 (ver fs. 6/7 de los ant. adm.), por lo cual no corresponde exceder los términos de la litis, y debe estarse a dicha relación.

Que por la póliza N° 460.478 Aseguradora de Créditos y Garantías SA, Inca SA Cía. Argentina de Seguros y Compañía de Seguros La Mercantil Andina  aseguraron “en forma simplemente mancomunada” hasta las sumas de u$s. 42.000, u$s. 42.000 y u$s. 36.000, respectivamente.

Que, habiéndose pesificado la deuda a la relación  antedicha y teniendo en cuenta que no se previó la responsabilidad solidaria, sino simplemente mancomunada, cabe concluir que la responsabilidad de Aseguradora de Créditos y Garantías SA y SA Cía. Argentina de Seguros y Compañía de Seguros La Mercantil Andina se limita a $ 42.000 y $ 36.000, respectivamente, en concepto de tributos, con más sus intereses en los términos del art. 794 del CA, a contar desde el vencimiento del plazo de 10 días desde el 27/9/02 y el 10/10/02, respectivamente (ver fs. 28/32 vta. de los ant. adm.).

Que, a mayor abundamiento, conviene señalar que no corresponde examinar la aplicabilidad o no del Coeficiente de Estabilización de Referencia, atento a que lo contrario excedería de los términos de la litis, teniendo en cuenta que no fue aplicado por la resolución recurrida.        

XIII) Que los intereses para las apelantes se han devengado para las recurrentes, sin que cobre relevancia el estado falencial de la importadora (ver fs. 39/40 de los ant. adm.), en virtud de que reiteradamente he sostenido que los intereses computables para las aseguradoras son los debidos por su propia mora, y no por la de la tomadora (conf. arts. 786 y 794 del C.A.), siendo esta obligación de derecho público (derecho tributario), y no de derecho privado.            

Que, en efecto, la suscripta ha dicho, entre otros, en “ La Meridional Cía de Seguros S.A.” del 23/5/97, “Banco Sudameris” del 31/8/99, que si bien la actora es solidariamente responsable de las obligaciones de la tomadora, a su respecto debe cumplirse con lo normado por el art. 786 del C.A. “en cuanto a que 'liquidados los tributos, el servicio aduanero debe notificar tal liquidación al deudor, garante o responsable de la obligación tributaria', y vencido el plazo de 10 días desde esta notificación se devengan los intereses y la actualización  respectivos (conf. arts. 794 y 799 del CA)” (en el mismo sentido caben mencionar los votos de la suscripta en: “Aseguradora de Cauciones S.A. de Seguros”, del 7/4/97; “Siglo XXI”, del 17/11/98; “Aseguradora de Créditos y Garantías S.A.”, del 29/4/99).  

Que, congruentemente con esta posición, he expresado, entre otros, en “Alba Cía de Seguros” del 5/11/96, “Banco Sudameris” del 31/8/99, que el art. 129 de la ley 24.522 preceptúa que “la declaración de quiebra suspende el curso de intereses de todo tipo”, con cierta excepción, pero respecto de la fallida (en este caso, la importadora), no siendo aplicable esa norma con relación a quien reviste el carácter de aseguradora -en el sub-lite, la garantía se dio en los términos del art. 453 inc. c) del C.A.-, ya que la garante responde por su propia mora, puesta de manifiesto por la falta de pago dentro del plazo de la intimación que se cursare a su respecto. Esta solución se extiende respecto de lo normado por el art. 19 de la ley 24.522.

Que, a mayor abundamiento, cuadra notar que los intereses resarcitorios constituyen obligaciones accesorias cuyo presupuesto no es el hecho generador de la obligación tributaria, sino la mora (conf. Jarach, Dino. Finanzas Públicas y Derecho Tributario, ps. 371/72. Cangallo. Buenos Aires. 1989).

XIV) Que la actual ley 25.964 (BO, 22/12/04) de tasa de actuaciones ante este Tribunal Fiscal se aplica sólo “a todos los juicios que se inicien a partir de su fecha de entrada en vigencia” (art. 14), por lo cual no rige en la especie (causas iniciadas el 16/11/04 y el 18/11/04), en tanto que la ley 22.610 ha sido derogada por el art. 13 de la ley 25.964, sin preverse su ultraactividad. En consecuencia, la mencionada ley 22.610 se aplica únicamente para las etapas cumplidas durante su vigencia, por lo cual cabe concluir que los pagos de fs. 25/26 y 72/73 de autos satisfacen la referida tasa.

Por ello, voto por:

Modificar la Resolución Nº 1804/04 del Depto. Procedimientos Legales Aduaneros, aclarando que la responsabilidad de Aseguradora de Créditos y Garantías SA y SA Cía. Argentina de Seguros y Compañía de Seguros La Mercantil Andina se limita a $ 42.000 y $ 36.000, respectivamente, en concepto de tributos, con más sus intereses en los términos del art. 794 del CA, a contar desde el vencimiento del plazo de 10 días desde el 27/9/02 y el 10/10/02, respectivamente. Costas conforme a los vencimientos.

La Dra. Winkler dijo:

Que en atención al informe de fs. 39/40 de los ant. adm. ya que considero que, si a la fecha de notificación de la exigencia tributaria, la tomadora se encontraba en situación concursal o de quiebra se le suspende el cómputo de los intereses, adhiero en lo sustancial a lo votado precedentemente agregando que en el caso de la actora “Aseguradora de Créditos y Garantías S.A.” (v.fs. 32 y vta. de los ant.), ésta debe hacerse cargo de su propia mora, anterior a la de la tomadora. ASÍ  LO  VOTO

De conformidad  al acuerdo que antecede, por unanimidad, SE RESUELVE:

Modificar la Resolución Nº 1804/04 del Depto. Procedimientos Legales Aduaneros, aclarando que la responsabilidad de Aseguradora de Créditos y Garantías SA y SA Cía. Argentina de Seguros y Compañía de Seguros La Mercantil Andina se limita a $ 42.000 y $ 36.000, respectivamente, en concepto de tributos, con más sus intereses en los términos del art. 794 del CA, a contar desde el vencimiento del plazo de 10 días desde el 27/9/02 y el 10/10/02, respectivamente. Costas conforme a los vencimientos.

Regístrese, notifíquese, oportunamente devuélvanse los antecedentes administrativos y archívese.

Suscriben la presente las Dras. García Vizcaíno y Winkler por encontrarse vacante la Vocalía de la 14ª. Nominación.(Conf. art. 1162 del C.A.)