Sumario Dra. García Vizcaíno: “RÍO
CHICO SA”, del 3/4/12. Rio29758
Declaraciones inexactas: incs. a) y
c) del ap. 1 del art. 954 del CA. Canal Rojo. Grupos electrógenos no declarados.
Principio de confiabilidad en lo declarado. Prueba de giros al exterior. Falta
de prueba de error excusable. Afectación al control aduanero. Información que la DGA puede brindar a la DGI. Mercadería ingresada sin declarar a Tierra del Fuego: situación
tributaria.
En
Buenos Aires, a los 3 días del mes de abril de 2012, se reúnen las Sras.
Vocales miembros de la Sala “E”, Dras. Catalina García Vizcaíno y Cora M. Musso
(la Vocalía de la 13ª Nominación se halla vacante), con la presidencia de la
nombrada en último término, a fin de resolver en los autos caratulados: “RÍO
CHICO SA c/ DGA s/ recurso de apelación”; expte. N° 29.758-A.
La Dra. Catalina
García Vizcaíno dijo:
I) Que a fs. 20/30 vta. RIO CHICO SA juntamente con el despachante de
aduanas Sr. JUAN MANUEL TREJO, y con patrocinio letrado, interponen recurso de
apelación contra la Resolución N° 414/11 (AD USHU), recaída en el Expte. N°
SC67 Nro. 9/11, al pago de una multa de $ 2.058.666,49 y cargo tributario por
U$S 94.551,47, por imputar la infracción prevista por el art. 954, incs. a) y
c), del CA con relación al Despacho de Importación N° 11 067 IC04 000621K.
Relata que con fecha 22/02/2011 oficializó el despacho antes mencionado y que,
con anterioridad a dicha oficialización, había girado al exterior la totalidad
de los importes correspondientes a las facturas comerciales Nros. 10134847 y
VEC/31000197 relacionadas con el despacho, las cuales fueron adjuntadas al
despacho junto con documentación complementaria (conocimiento de embarque,
etc.). Hace saber que el servicio aduanero, al momento de adjuntar dicha
documentación, procedió a realizar la revisión preliminar de la misma, no
efectuando ninguna observación. Informa que en ese momento advierte que no
había detallado en la destinación dos generaciones correspondiente a la factura
comercial N° VEC/31000197, y que por tal motivo comunicó esa falta en fecha
23/2/2011 a la aduana, solicitando la rectificación del despacho. Asimismo,
indica que al contestar la corrida de vista manifestó la inexistencia de la infracción,
y que, pese a ello, la aduana dictó resolución condenatoria. Afirma que tanto
la compañía como el despachante no han cometido infracción de declaración
inexacta alguna. Menciona los argumentos contenidos en la resolución que ahora
apela. Transcribe el art. 954 del CA, destacando que la aduana realiza una
interpretación absolutamente parcial de dicho artículo, ya que olvida que sólo
se comete el ilícito cuando la inexactitud endilgada pueda pasar inadvertida y
cuando se produzca o hubiera podido producir alguno de los supuestos de los
incisos a), b) o c) del artículo en cuestión, lo cual no ha ocurrido en autos.
Cita doctrina y jurisprudencia. Considera que resultan aplicables los
principios generales de derecho penal. Analiza el art. 19 de la CN, entendiendo que las acciones de esta parte se presentan con contundente evidencia como no
punibles, pues ningún menoscabo se produjo en el bien jurídico protegido.
Expresa que, conforme surge del propio despacho de importación glosado en las
actuaciones administrativas, obra toda la documentación en donde constan los
datos y elementos para que la aduana pueda clasificar y valorar la mercadería,
por lo que bajo ningún punto podía pasarle inadvertido a la aduana, más aun si
dicho organismo para efectuar aforo para determinar valor en aduana utilizó los
datos obtenidos de la factura en cuestión. Resalta que dicha argumentación no
fue controvertida ni negada por la aduana al dicta la resolución apelada.
Entiende que no pudo haber declaración inexacta en tanto ha brindado todos los
elementos para que la aduana pueda aplicar el correcto régimen arancelario y
valorar la mercadería en cuestión. Aduce que tampoco la supuesta inexactitud ha
producido ni podido producir perjuicio fiscal, porque la mercadería que fuera importada
al Área Aduanera Especial de Tierra del Fuego, está exenta de impuestos y
derechos de importación, o sea, no se debía abonar ningún importe en concepto
de impuestos y derechos. Recuerda lo dispuesto por el art. 956 del CA. Explica
el carácter de bien de uso de la mercadería, demostrado por el hecho de que la
firma cuenta con un Acuerdo de Suministro de Energía Eléctrica con la Cooperativa de Servicios Eléctricos de Río Grande, por el cual se establece la obligación de
disminuir el consumo de energía por parte de la fábrica para asegurar el
suministro al resto de la ciudad. No comprende el motivo por le cual la aduana
considera inaplicable el régimen de excepción previsto en la ley 19.960,
entendiendo que el hecho de que la aduana no aplique dicha ley implicaría
pretender percibir tributos sin ninguna normativa que lo establezca, vulnerando
de esta manera el principio de legalidad tributaria contenido en la CN. Arguye que el hecho de haber girado de modo anticipado a la oficialización del despacho
la totalidad de los importes detallados en las dos facturas, hace que no pueda
considerarse que respecto de la declaración bajo análisis se haya girado o
podido girar hacia el exterior un importe distinto del que efectivamente
corresponde. Informa que lo antedicho se demuestra con los comprobantes de
transferencias bancarias certificadas por escribano público y con la copia del
oficio al proveedor del exterior (Guascor Power) en que se manifiesta que los
pagos realizados al mismo fueron imputados específicamente a la compra de dos
grupos electrógenos. Hace hincapié en lo dispuesto por el art. 898 del CA. En
subsidio, solicita que se le apliquen los beneficios establecidos en el art.
917 del CA o en su caso la reducción de pena prevista en el art. 916 del CA. Ofrece
prueba. Efectúa reserva del caso federal. Peticiona que se haga lugar al
recurso y se revoque la resolución recurrida, con costas.
II) Que a fs. 49/51 vta. la representación fiscal contesta el traslado
que le fuera oportunamente conferido. Efectúa una somera reseña de las
actuaciones y de los agravios vertidos por la actora. Niega todos y cada uno de
los asertos esgrimidos por ésta que no fueren de su expreso reconocimiento.
Expresa que la estrategia utilizada por la firma está dada por una aparente inexistencia
de la infracción imputada, salpicada por el tópico de la rectificación y la
denuncia. Indica que la primera irregularidad se hace visible a fs. 8 de las
Act. Adm. , donde se marca con una cruz (X) el NO conforme, detallando motivos
de la detención del despacho. Asimismo, indica que de las copias del despacho a
fs. 9/42 no surgen los dos generadores motivo del perjuicio fiscal, ni tampoco
en la factura N° 10134847. Expresa que el propio despachante admite que no se
ha detallado en la destinación los dos generadores. Evalúa la viabilidad de la
rectificación y autodenuncia solicitadas. Transcribe el art. 225 del CA,
destacando que el texto requiere dos tipos de requisitos para que se autorice
la rectificación, a saber 1) de contenido y 2) de oportunidad, el cual consiste
en realizar la solicitud (cuando es antes del libramiento) antes de la
asignación de canal rojo o naranja. Hace saber que en autos, el declarante optó
por tomar conocimiento del canal de selectividad asignado ROJO, por lo que debe
descartarse los apartados 1 y 2 inc. b), como así también el apartado 1 inc.
a), quedando por analizar sólo el apartado 2 inc. a) del art. 225 del CA,
señalando que tampoco sería este caso dada la pretensión rectificatoria de la
empresa y su voluntad de autodenunciarse. Rememora el art. 917 del CA,
descartando su aplicación en tanto, al habérsele asignado canal rojo, se
intentó rectificar con posterioridad al mismo. Afirma que desde la asignación
del canal comenzó el proceso aduanero de inspección, y por lo tanto solicita
que se confirme el decisorio aduanero apelada. Ofrece prueba. Hace reserva del
caso federal. Peticiona que se dicte sentencia rechazando el recurso deducido,
con costas.
III) Que a fs. 52 se declara la causa de puro derecho. A fs. 58 se
elevan los autos a la Sala E, que los pasa a sentencia.
IV) Que a fs. 1 del Expte. N° SC67 Nro. 9/11 (Actuación N°
12800-3-2011) se informan novedades resultantes de la verificación física del
despacho de Importación N° 11 067 IC04 000621K (que luce en copia a fs. 8/42),
detectando mercaderías sin declarar. A fs. 3 luce el acta de denuncia por
presunta infracción del art. 954 inc. a) y b) del CA contra la firma RÍO CHICO
SA. A fs. 7 obra el Acta de Verificación N° 14/11 (UTV). A fs. 43/55 se agregan
facturas y demás documentación. A fs. 56/57 se emite la disposición N° 70/2011,
mediante la cual se dispone la apertura del sumario contencioso y se corre
vista a la actora y al despachante Sr. Trejo, quien se presenta a fs. 59
solicitando la rectificación del despacho en cuestión; adjunta facturas y bill
of landing a fs. 60/63. A fs. 58 luce cédula de notificación de fecha
04/03/11 dirigida al Sr. Trejo y a fs. 67 luce cédula de notificación de fecha
15/03/2011 a la firma importadora. A fs. 69/77 vta. Río Chico SA contesta la
vista y ofrece prueba documental a fs. 78/94. A fs. 105 se declara la apertura
a prueba. A fs. 106 luce planilla de aforo. A fs. 112 el despachante solicita
la liberación de la mercadería detenida. A fs. 113 se informa la multa y
tributos. A fs. 116/119 la firma y el despachante, por su letrado patrocinante,
presentan su alegato, y copia de un despacho con su documentación
complementaria a fs. 120/137. A fs. 139 luce la Disposición N° 411/11 (AD USHU). A fs. 140/148 se emite el Dictamen N° 166/11, que sostiene
que se encontraría configurada la infracción endilgada. A fs. 149/153 se dicta la Resolución N° 414/11 (AD USHU), apelada en la especie.
V) Que el Código Aduanero tutela el principio de la veracidad y
exactitud de las declaraciones y manifestaciones que se presentan ante las
aduanas. El art. 954, ap. 1, de ese Código reprime y sanciona -en correlación
al bien jurídico protegido- al que para cumplir cualquiera de las operaciones o
destinaciones de importación o de exportación efectuare ante el servicio
aduanero una declaración inexacta, que de pasar inadvertida, produjere o
pudiere producir, entre otros supuestos: a) un perjuicio fiscal, será
sancionado con una multa de 1 a 5 veces el importe de dicho perjuicio; c) el
ingreso o egreso desde o hacia el exterior de un importe distinto del que
correspondiere con multa de 1 a 5 veces el importe de la diferencia. Por estos
supuestos ha sido condenada la recurrente por la Disposición N° 414/11 (AD USHU), imponiéndosele la sanción del referido inc. c), con arreglo
a lo normado por el ap. 2 del art. 954 del CA (ver fs. 106 y 149/153 de los
ant. adm.).
Que el art. 954 del CAd. “da prioridad a la veracidad y exactitud de
la declaración, con prescindencia de otra actividad ulterior del declarante
—salvo los supuestos previstos en la propia ley— o del control que pueda
efectuar el servicio aduanero. Ello se traduce en que, por principio, en la
confiabilidad de lo declarado mediante la correspondiente documentación reposa
todo un sistema que no depende de la mayor o menor eficiencia con que la Administración Nacional de Aduanas practique las tareas de control que le están asignadas; al
contrario, la sujeción a tales presupuestos tiende a evitar que al amparo del
régimen de exportación o importación, en su caso, se perpetren maniobras que lo
desnaturalicen y perviertan” (Corte Sup., 12/5/1992, “Subpga SACIE e I”, Fallos
315:942).
Que la apelante reconoce la configuración del elemento objetivo, al
admitir la divergencia entre lo declarado en el despacho de
importación N° 11 067 IC04 000621K y lo comprobado físicamente ante
la aduana, ya que no declaró los dos generadores correspondientes a la factura
comercial VEC/31000197, pero afirma en su escrito recursivo que antes de la
oficialización de ese despacho había girado las divisas respectivas y que no se
produjo perjuicio fiscal (ver especialmente fs. 20 y 25 vta./29vta.).
Que, por consiguiente, se configuró la infracción de declaración
inexacta, toda vez que no interesa la posibilidad de que el servicio aduanero hubiera
detectado la falta de los generadores por la compulsa con la documentación
complementaria, toda vez que la declaración del despacho de importación debe
bastarse a sí misma, sin que cobre relevancia la mayor o menor eficiencia que
pudiera desplegar la Aduana por sus facultades de control.
VI) Que por el DI N° 11 067 IC04 000621K, oficializado el
22/2/2011, la actora declaró importar la mercadería, originaria y procedente de
España, detallada en 27 ítems por un valor FOB total de 78.293,48 euros, con un
peso bruto total de 23.914 Kg. y un flete total de U$S 8.900; sólo menciona
como factura comercial a la que lleva el N° 10134847 (ver fs. 9/42 de los ant.
adm.).
Que a ese despacho se le asignó Canal Rojo y con fecha 22/2/2011 la Aduana requirió que la actora acompañara el Paking List y el detalle de lo declarado en la
factura N° 10134847 (ver fs. 8 de los ant. adm.).
Que la asignación de Canal Rojo y el referido requerimiento quitan
espontaneidad a la presentación del despachante de la actora del 23/2/2011 (fs.
59 de los ant. adm.) y torna inaplicables los arts. 225 y 917 del CA.
Que de la compulsa de los actuados resulta que no fueron declarados en
el mencionado despacho dos grupos electrógenos a gas, modelo Guascor SFGLD560 y
sus accesorios, precio total U$S 500.000, con un peso bruto total de 24.244
Kgs. y peso neto total de 23.944 Kgs., amparados por la factura comercial N°
VEC/310000197 (ver fs. 45 y 62 de los ant. adm.) que tampoco fue manifestada en
el cuerpo del despacho.
Que la recurrente acreditó que con anterioridad a la oficialización
del despacho de importación había girado al proveedor el importe de U$S 500.000
(ver nota de Guascor Power de fs. 7/8 y extractos del Banco Francés de fs.
9/12, así como fs. 78/86 y 108 de los ant. adm.), de esta manera:
- U$S 100.000 mediante giro efectuado el 18/6/2010
- U$S 150.000 mediante giro efectuado el 13/9/2010
- U$S 250.000 mediante giro efectuado el 28/10/2010.
Que lo expuesto en cuanto a los egresos hacia el exterior no quita que
se hubiera tipificado el ilícito del art. 954 del CA, toda vez que esos egresos
no fueron declarados oportunamente en el despacho de importación de marras.
VII) Que la Corte Suprema ha dicho que “son aplicables a las infracciones aduaneras las disposiciones
generales del Código Penal, conforme a las cuales sólo puede ser reprimido
quien sea culpable, es decir, aquel a quien la acción punible le pueda ser
atribuida tanto objetiva como subjetivamente (Fallos’ 290:202, 5º considerando
y sus citas)” (“SAFRAR Sociedad Anónima Franco Argentina de Automotores”, del
27/12/88, Fallos, 311:2779). Ello, sin perjuicio de la posición de la Excma. Corte Suprema respecto de la carga de la prueba referente a la presunción de
culpabilidad ínsita en los elementos materiales del accionar del sujeto activo
de la infracción, como se expondrá más abajo.
Que, pese a que, por regla general las infracciones son de naturaleza
objetiva ante la dificultad de determinar el elemento subjetivo que tornaría
ilusorias muchas normas represivas, como bien ha dicho este Tribunal en el
campo del derecho penal, aun cuando se trate de este tipo de infracciones, el
fundamento de la punición se encuentra en la intención del autor; empero, en
tales infracciones el mismo proceder lleva a una presunción de culpabilidad,
produciéndose de esa manera una inversión de la carga de la prueba, aunque ello
no presupone la configuración del ilícito independientemente de todo elemento
infraccional (“Escalante Pitt, Moisés M.C.” 13/567 del 8/6/78).
Que he sostenido (García Vizcaíno, Catalina, Derecho Tributario,
Tomo II, ps. 417/420, 4ª edición ampliada y actualizada, AbeledoPerrot, Buenos
Aires, 2010) que esto implica que “luego del análisis predominantemente
objetivo del hecho examinado —es decir, si en la realidad fáctica se
configuraron, exteriorizándose, todos y cada uno de los elementos objetivos del
tipo o la figura penal, y que no ha mediado causal alguna de justificación
que enervara la antijuridicidad de la conducta— se debe analizar la
imputabilidad del autor (…) Determinada la imputabilidad, se ha de examinar la
culpabilidad. Ésta no sólo tiene un componente psicológico sino también uno
valorativo y, por tanto, depende principalmente de la exigibilidad de la
conducta a los sujetos al ordenamiento jurídico”. La imputabilidad
consiste en el conjunto de condiciones que un sujeto debe reunir para que
responda penalmente de su acción. No se discute en estos autos la imputabilidad
de la accionante respecto del derecho infraccional aduanero.
Que, en materia infraccional tributaria (aduanera e impositiva) “el onus
probandi sobre la falta de culpabilidad -a título de dolo o culpa, según el
caso- recae sobre el presunto infractor, a diferencia de los delitos
tributarios, en que el Fisco debe probar el dolo del autor del ilícito. No
obstante, cabe notar que la intención se prueba mediante hechos externos y
concretos” (ob. cit, T. II, p. 422).
Que tanto es así que en el libro citado, entre otros pronunciamientos
de la Corte Suprema, mencioné el recaído en “Wortman, Jorge Alberto, y otros”,
del 8/6/93, en el cual, aun en el caso de las infracciones formales, el Alto
Tribunal sostuvo que al surgir de las actuaciones la existencia de los
elementos materiales -u objetivos- y, por tanto, la adecuación al tipo penal
pertinente, corresponde “que sea la imputada quien cargue con la prueba
tendiente a demostrar la inexistencia del elemento subjetivo”. En el mismo
sentido, la Corte Suprema consideró que la carga de la prueba cabe a la
recurrente en materia de la multa impuesta, ya que como lo ha señalado
reiteradamente “en presencia de la materialidad de la infracción ..., incumbe
al contraventor la prueba de descargo –Fallos, 198:310- para lo que no basta la
alegación de la ignorancia de los preceptos legales –Fallos, 182: 384 y otros-”
(“Julio E. Real de Azúa v.Impuestos Internos”, Fallos, 206:508).
VIII) Que ninguna prueba se ha producido en la especie que fundamente
la configuración de algún error excusable, siendo que la falta de declaración
de los valores de las mercaderías en cuestión afectó el control fiscal aduanero
con posibles consecuencias respecto de la información que la DGA pudiera brindar a la DGI, a fin de que ésta examine si los egresos hacia el exterior
manifestados ante la Aduana se encuentran justificados frente a los impuestos
declarados a este último organismo (v.gr, impuesto a las ganancias).
Que
si DGA brinda a otro organismo recaudador información no veraz sobre la base de
las declaraciones inexactas de los importadores, ello obstaculiza
necesariamente el adecuado ejercicio de los poderes de verificación y control,
en perjuicio de la recaudación fiscal.
Que he sostenido que las infracciones aduaneras “implican una
vulneración menor al bien jurídico protegido del debido control aduanero sobre
las importaciones y exportaciones, así como en algunos casos al bien jurídico
tutelado referente a la recaudación tributaria”, de modo que “la
figura residual infraccional del art. 995 del CAd. delimita esos dos bienes
jurídicos, al prever: a) la producción o posibilidad de producción de un perjuicio
fiscal, o b) afectación o posibilidad de afectar el control aduanero”.
Podría entenderse que las infracciones aduaneras “son satelitales de
los delitos aduaneros, ya que implican una vulneración menor del bien jurídico
protegido (sea porque el monto es bajo —contrabando menor— o porque no
requieren que se haya probado la intencionalidad manifiesta, puesto que para
las infracciones aduaneras –salvo el contrabando menor— basta la mera culpa
para que se tengan por cometidas)” (García Vizcaíno, Catalina, Derecho
Tributario, cit.,Tomo II, p. 656).
Que la Corte Suprema ha adoptado un criterio amplio respecto de las
declaraciones inexactas del inc. c) del ap. 1 del art. 954 del CA, al entender
que se puede cometer declaración inexacta tanto en las subvaluaciones y
sobrevaluaciones en importación como en exportación. Es así que el
voto de los Dres. Enrique Santiago Petracchi y Augusto César Belluscio del
12/5/1992 en “Subpga SA” (Fallos 315:942), entendió que es razonable admitir la
legitimidad de las facultades legales propias e inexcusables que posee la Aduana, que “comprenden, además de la verificación de las diferencias susceptibles de
registrarse por derechos de importación y exportación, las atinentes al control
del ingreso y egreso de divisas vinculadas con idénticas operaciones —no
obstante encontrarse su régimen básicamente regulado por el Banco Central, por
la ley 19.359 y sus modificaciones, entre otras normas legales— y a los demás
tributos, entre los que se encuentra el impuesto de equiparación de precios,
los derechos antidumping y compensatorios, los tributos con afectación
especial, las tasas de estadística, comprobación, servicios extraordinarios,
almacenaje, etc.”. En tales condiciones, “dichas funciones involucran la
verificación de las declaraciones aduaneras formuladas, a los fines de
determinar si resultan idóneas para producir el pago de un importe distinto del
que efectivamente corresponda por cada operación concreta, o sea, si la
manifestación inexacta configura por los efectos susceptibles de ocasionar, la
consecuencia que el precepto legal prevé, independientemente de la magnitud del
pago —mayor o menor—, cuando se registren diferencias no salvadas ni
justificadas en la forma dispuesta por el Código Aduanero”. Ello “está
vinculado y guarda coherencia con el ejercicio del poder de policía del Estado,
relativo al cumplimiento del plexo normativo vigente al tiempo de los hechos
que originan las manifestaciones realizadas por los operadores”.
Que el art. 954 del CA exige que se haya configurado una diferencia
entre la “declaración” y “lo que resultare de la comprobación”. Es decir, no
exige que esa diferencia resulte de la verificación física de los bienes, sino
que puede surgir de otros aspectos, como por ejemplo de la confrontación con la
documentación complementaria, o con el reconocimiento del importador –según el
caso-.
Que, consecuentemente, se configuró la infracción endilgada del inc.
c) del ap. 1 del art. 954 del CA, que no requiere perjuicio fiscal. Por ende, a
estos efectos no se require el análisis de la figura del inc. a) del ap. 1 del
954 del CA.
IX) Que sentado lo que antecede corresponde expedirse sobre la
determinación tributaria practicada a la actora, que comprende el IVA con
alícuota reducida del 10,5% por tratarse de bienes de capital comprendidos en
la planilla anexa del inc. e) del cuarto párrafo del art. 28 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (decreto 280/1997 y modif.,), IVA adicional del 5% y
percepción de impuesto a las ganancias del 3%. Es decir, no liquidó derechos de
importación ni tasa de estadística.
Que no se halla controvertido que la mercadería de marras de la PA 8502.20.19 ingresó por la Aduana de Ushuaia (ver especialmente fs. 3 de los ant. adm.) y
que mercadería de la misma PA no tributaba IVA ni IVA adicional ni la
percepción de impuesto a las ganancias al ingresar regularmente por la Aduana de Ushuaia (fs. 123 de los ant. adm.).
Que considero que debe confirmarse la liquidación tributaria
recurrida, ya que he sostenido (“Metales SA”, del 20/11/2000) que el ingreso y
egreso libre de tributos a las áreas francas (en el sub-lite al área
aduanera especial) sólo puede aplicarse con relación a importaciones
regulares de mercaderías en que no se detecten faltantes o sobrantes,
atento a que tratándose de un régimen especial (al que voluntariamente se
acogió la apelante), debe estarse a la regularidad de la introducción de la
mercadería.
Por ello, voto por:
Confirmar la Resolución N° 414/11 (AD USHU), con costas.
La Dra. Cora M. Musso dijo:
Que
adhiero al voto precedente.
De conformidad con el acuerdo que
antecede, por unanimidad, SE RESUELVE:
Confirmar la Resolución N° 414/11 (AD USHU), con costas.
Regístrese,
notifíquese, oportunamente devuélvanse los antecedentes administrativos y
archívese.
Suscriben la presente las Dras. García Vizcaíno
y Musso por encontrarse vacante la Vocalía de la 13° Nominación. (conf.
art.1162 del CA).