• Sumario: Dra. García Vizcaíno: “ULTRAMAR ARGENTINA SA”, del 12/10/11. Ult27686 Tributos: faltante a la descarga. Acuerdo de Transporte Fluvial por la Hidrovía Paraguay-Paraná del 26/6/92. Mercadería precintada. Tolerancias. Cargo por IVA adicional y por percepción de impuesto a las ganancias. Agentes de transporte aduanero.

 

 

En Buenos Aires, a los 12 días del mes de octubre de 2011, se reúnen los Vocales miembros de la Sala “E”, Dres. Catalina García Vizcaíno y Pablo A. Garbarino (Vocal Subrogante), (la Dra. Cora M. Musso se encuentra de licencia), a fin de resolver en los autos caratulados:"ULTRAMAR ARGENTINA SA c/ DGA, s/recurso de apelación", Expte. Nº 27.686-A

La Dra. Catalina García Vizcaíno dijo:

I) Que a fs. 50/57 ULTRAMAR ARGENTINA SA, por apoderado, interpone recurso de apelación contra la Resolución N° 124/2010 (AD SANI), de fecha 6/04/2010 del Administrador de la Aduana de San Nicolás, recaída en el expediente SIGEA 12627-132-2008, que le intima la suma de U$S 1.729, en concepto de tributos, en los términos del art. 142, 2da. parte, del CA. Se agravia de dicha resolución, por entenderla como un acto innominado y arbitrario, en el cual el servicio aduanero no ha merituado las cuestiones de derecho y probanzas aportadas. Precisa que actuó como agente de transporte aduanero (ATA) del correspondiente convoy de barcazas que transportara mineral de hierro a granel por la Hidrovía Paraná-Paraguay y que cumplió con las obligaciones a su cargo de los arts. 135 y 136 del CA al presentar ante la Aduana de San Nicolás, el correspondiente manifiesto integral de cargas y conocimiento de embarque respectivo, en los cuales se declaró igual cantidad de mercadería. Hace saber que las mediciones efectuadas por el sistema de calados arrojó una diferencia de -0,87%. Invoca que el supuesto faltante se habría producido en una órbita de responsabilidad distinta a la del transportista y a su ATA. Explica que el producto en cuestión puede sufrir diferencias en la operación de descarga del mismo, que no podrían dar lugar a sanciones por ilícitos ni reclamos tributarios. Considera que se debió haber aplicado el Dec. 343/05 que establece una tolerancia tanto en materia tributaria e infraccional del 4% en relación a faltantes de sólidos a granel siempre y cuando se demostrare la presencia de los precintos oficializados y que éstos de encuentren intactos al momento de la descarga. Menciona que dicho decreto ha sido reglamentado mediante la Res. AFIP 2181/06 y que a través de la Nota Externa N° 62/2009 se consideró incluida también la aplicación de la tolerancia del 4% a las operaciones de transporte de mineral de hierro a granel sin precintar (como sucede en el caso de autos) realizadas en el marco del Acuerdo de Transporte Fluvial por la Hidrovía Paraná-Paraguay. Se agravia del hecho de que el servicio aduanero omitió aplicar lo antedicho al caso en cuestión. Asimismo cuestiona el decisorio recurrido porque no consideró lo normado por la ley 24.385. Aclara que las tolerancias del Sistema Draft Survey (0,6%) han quedado reservadas al transporte de ultramar. Expone que el servicio aduanero no consideró el informe acompañado por su parte en las actuaciones administrativas, en el cual se manifiesta acerca de la dispensa de precintado de las barcazas a cielo abierto que transportan minerales de hierro a granel. Arguye que los derechos a pagar no serían otros que los que correspondería abonar para una importación de mercaderías originarias de la Rep. Federativa de Brasil. Estima que no es responsable del pago del IVA en razón de lo dispuesto en el Dec. 1228/98, como tampoco es responsable del pago del Impuesto a las Ganancias, ya que se debió haber aplicado la Res. Gral. AFIP 591/99 que dispuso la creación del CVDI, que sustituyó las alícuotas del Impuesto a las Ganancias para las importaciones efectuadas por sujetos que no posean el mencionado certificado. Cita jurisprudencia. Ofrece prueba. Efectúa reserva del caso federal. Liquida la tasa por actuaciones. Solicita que se deje sin efecto la resolución apelada, con costas.

II) Que a fs. 68/70 la representación fiscal contesta el traslado que le fuera oportunamente conferido. Niega todas y cada una de las afirmaciones que no sean objeto reconocimiento expreso. Efectúa una somera reseña de los hechos que dieran origen a las presentes actuaciones. Expresa que los argumentos de la actora tendientes a demostrar la inexistencia del faltante resultan improcedentes. Indica que la cuestión debe regirse por lo preceptuado por el art. 142 del CA y destaca que la actora no aportó ninguna prueba en el plazo fijado sobre la razón de ser y justificación del faltante, por lo que rige la presunción de su importación a plaza, que no admite prueba en contrario, resultando su responsabilidad tributaria. Señala que la declaración contenida en el manifiesto presentado a la descarga difirió con el resultado de la comprobación efectuada en el momento del pesaje de la mercadería, configurándose en autos la inconducta de la imputada, toda vez que, de pasar inadvertida, podría haber producido un perjuicio fiscal. Recuerda lo dispuesto por los arts. 909 y 142, inc. 2, del CA, destacando que se presumirá “jure et jure” y al sólo efecto tributario que la mercadería ha sido importada para consumo, considerándose al transportista y al ATA solidariamente responsables de las obligaciones tributarias. Cita jurisprudencia. Considera que el beneficio del IVA Adicional e Impuesto a las Ganancias correspondería al importador y no al ATA. Ofrece prueba. Formula reserva del caso federal. Solicita que se confirme la disposición  aduanera apelada, con costas. 

III) Que a fs. 71 se abre la causa a prueba, que es producida a fs. 85/90, 100/111 y 130/138. Puestos los autos a alegar, hacen uso de ese derecho la actora y el Fisco a fs. 150/151 vta. y 152/vta., respectivamente. A fs. 155 se llaman autos a sentencia.

IV) Que a fs. 1 del expte. 12627-132-2008 obra el Informe de la Sección G N° 032/2008 informando el resultado arrojado por el Control de Peso y a fs. 2/24 se glosa: copia de la solicitud Medición por Draft Survey, copia del manifiesto de carga SIM 08059MANI000439X, copia planillas DRAFT, copia Form SBFA 296A y copia de la destinación de importación 08 059 IC04 000083 T. A fs. 25 se determina que se produjo un faltante de 0,87 % de mercadería. A fs. 26 se practica la clasificación, la valoración de la mercadería y se determinan los tributos por el faltante (IVA adicional e impuesto a las ganancias). A fs. 28 luce la LMAN 001613 G. A fs. 29 se formula el cargo Nº 84 del 2008. A fs. 30/36 obra la impugnación de los cargos antedichos, y ofrece prueba a fs. 43/76. A fs. 78 se provee la prueba. A fs. 80/81 la firma interpone revocatoria, la que es rechazada a fs. 82. A fs. 84 vuelve a interponer revocatoria la que es rechazada a fs. 86. A fs. 89/91 se emite el Dictamen N° 29/10, que propicia no hacer lugar a la impugnación planteada. A fs. 92/96 el 6/4/2010 se dicta la Resolución Nº 124/10 (AD SANI), apelada en autos.

V) Que la recurrente presentó el documento 08059MANI000439X, por el cual declaró el arribo de 22.987.000 de mineral de hierro a granel (ver fs. 3/ 4 de los ant. adm.), por lo cual no puede desconocer su responsabilidad respecto del faltante endilgado.

VI) Que teniendo en cuenta que el Acuerdo de Transporte Fluvial por la Hidrovía Paraguay - Paraná (Puerto de Cáceres - Puerto de Nueva Palmira) que fuera suscripto con fecha 26 de junio de 1992, cobró plena vigencia al ser ratificado por la ley 24.385, el art. 1° del dec. 346/05 dispone: “En los casos de mercadería transportada a granel por la HIDROVÍA PARAGUAY - PARANÁ, en los que se comprobare a su descarga que, en razón de sus condiciones intrínsecas o de circunstancias extrínsecas, se ha producido una diferencia en más o en menos de hasta el CUATRO POR CIENTO (4%) en la unidad de medida para graneles sólidos y de hasta el DOS POR CIENTO (2%) para graneles líquidos o gaseosos, con relación a la cantidad declarada en el MANIFIESTO INTERNACIONAL DE CARGA - DECLARACIÓN DE TRÁNSITO ADUANERO (MIC-DTA) del medio transportador, se justificará esa diferencia si se demuestra que los precintos de identificación de la mercadería oficializados por cada país firmante del ACUERDO DE TRANSPORTE FLUVIAL POR LA HIDROVÍA PARAGUAY - PARANÁ (PUERTO DE CÁCERES - PUERTO DE NUEVA PALMIRA) se encuentran intactos al momento de la descarga. Para el caso de imposibilidad de precintado y para el caso de rotura de los mismos, es de aplicación lo normado en el Acuerdo antedicho”.

Que el art. 1° de la Res. 2181/2006 de la AFIP dispone: “A efectos de la justificación de la tolerancia prevista en el Artículo 1º del Decreto Nº 343 del 19 de abril de 2005 (1.1.), para las mercaderías transportadas a granel por la Hidrovía Paraguay-Paraná, el Agente de Transporte Aduanero deberá presentar el Manifiesto Internacional de Carga - Declaración de Tránsito Aduanero (MIC-DTA), debidamente conformado por la Aduana de partida.

”Asimismo, en el citado documento se deberán consignar los números de los precintos colocados por la Aduana de partida y éstos últimos deberán encontrarse intactos y a satisfacción del Servicio Aduanero, en ocasión del control que efectúe”.

Que el art. 2° de esa Res. 2181/2006 contempla: “Las tolerancias establecidas en el Artículo 1º del Decreto Nº 343/05 no serán admisibles, cuando el medio transportador:

”a) No se encuentre en condiciones técnicas de ser precintado. El hecho de no poseer precintos deberá contar con una justificación técnica, a satisfacción del Servicio Aduanero.

”b) Posea las características técnicas para su precintado, a criterio del Servicio Aduanero, empero se presenta sin su colocación. Esta situación deberá ser avalada mediante la presentación del Manifiesto Internacional de Carga – Declaración de Tránsito Aduanero (MIC-DTA), debidamente conformado por la Aduana de partida, de donde surja la no colocación de los precintos.

”c) Se presenta a control con los precintos rotos, deficientemente colocados, faltantes o cuando sus números no coincidan con los consignados en el Manifiesto Internacional de Carga – Declaración de Tránsito Aduanero (MIC-DTA), debidamente conformado por la Aduana de partida”.

Que la actora reconoce que la mercadería no se hallaba precintada (fs. 52 de autos), por lo cual estimo que no puede aplicarse la tolerancia a que referí supra, sin que sea óbice a ello lo invocado respecto del Protocolo Adicional del mencionado Acuerdo, toda vez que no surge que la Aduana hubiera tomado medidas especiales de control.

Que a ello se agrega que es posterior a los hechos de la especie y, por ende, inaplicable la Nota Externa 62/2009, por la que se establecieron medidas especiales de control para los casos de falta de precintos en operaciones de transporte de hierro a granel. Nótese que en estos casos esa Nota Externa contempla que: “Previo al ingreso al territorio argentino del convoy transportador con la mercadería en trato desde cualquier país de origen, el operador fluvial deberá adelantar a la primer Aduana Argentina con jurisdicción en la Hidrovía, el Manifiesto Internacional de Carga y demás documentos establecidos por el citado Acuerdo como así también, el Acta de Intervención de medición de la carga, confeccionada por un perito registrado ante la Aduana de Origen (RECEITA FEDERAL del BRASIL), el que deberá figurar en el listado de peritos autorizados comunicado previamente por medio electrónico por la Aduana en trato”.

Que, por consiguiente, en el caso de marras se aplica la normativa general del art. 142 del CA, según el cual: “1. Cuando al concluir la descarga resultare faltar mercadería que hubiera sido declarada de conformidad con lo dispuesto en los arts. 135 y 136, deberán justificarse las diferencias con la respectiva carta de rectificación o en las demás formas previstas en este Código o en sus disposiciones reglamentarias, dentro del plazo de dos días a contar desde la finalización de la descarga.

”2. Cuando las diferencias no hubieran sido justificadas en la forma prevista en el apart. 1, se presumirá, sin admitirse prueba en contrario y al solo efecto tributario, que la mercadería faltante ha sido importada para consumo, se hallare o no su importación sometida a una prohibición, considerándose al transportista y al agente de transporte aduanero solidariamente responsables de las correspondientes obligaciones tributarias.

”3. Lo dispuesto en el apart. 2 será de aplicación sin perjuicio de la responsabilidad por las sanciones que pudieren corresponder por los ilícitos que se hubieran cometido”.

Que respecto de la mercadería faltante a la descarga, he sostenido que “los sujetos pasivos de la obligación tributaria son el agente de transporte aduanero y el transportista, quienes, conforme a lo dispuesto por los arts. 142 (ó 310) y 780 del CA, responden en forma solidaria, sin perjuicio de que dicha obligación pueda ser extinguida total o parcialmente por una persona distinta de los mencionados precedentemente —v.gr., el importador o consignatario— (TFN, Sala E, entre otros, «Agencia Marítima Rigel S.A.», del 9/6/93); por lo demás, las acciones de resarcimiento de éste respecto de aquéllos son extratributarias (conf. TFN, Sala E, voto de la autora, entre otros, en «Albertella y Peretti SRL», del 23/4/92)” –Derecho Tributario, Tomo III, ps. 282/283 –ed. Depalma, 1ª edición, 1997-, ps. 380/381 –2ª edición, LexisNexis, 2002-. Buenos Aires-, ps. 491/492 -3ª edición, LexisNexis, 2005-.

Que tanto es así que la Resolución Nº 1900/81 de la ex ANA (Guía Práctica del Exportador e Importador Nº 294 –junio de 1981-, p. 7272) dispuso que los cargos por derechos aplicables a mercadería faltante a la descarga constatada hasta el 22/9/81 inclusive, ‘deberán formularse a los consignatarios de la mercadería’, y desde el 23/9/81 (vigente el Código Aduanero) ‘al transportista y al agente de transporte’.

Que no es óbice a esta conclusión lo dispuesto por la Resolución de la ex ANA Nº 2220/90 que se refiere a los sistemas de medición sin cambiar la normativa del Código Aduanero en lo relativo a los sujetos pasivos de la obligación tributaria.

VII) Que en la especie reitero que en el 08059MANI000 439 X (fs. 3/4 de los ant. adm.) se declaró un total de 22.987 toneladas.

Que por draft survey se verificó que la mercadería ascendía a 22.786,674 tn., verificándose un faltante de 200,326 tn, que equivale al 0,8715% de lo manifestado.

Que los pesajes realizados contaron con la firma del apoderado de la actora que ninguna observación planteó, según se desprende de fs. 5/20 de los ant. adm.

Que el faltante excede de la tolerancia del 6%o a que se refirió el plenario del 31/8/05 dictado en el expte. N° 14.287, caratulado “Supermar SA”, por el cual –con disidencia de la suscripta- se fijó la siguiente doctrina legal: “La tolerancia del seis por mil fijada expresamente, a los efectos fiscales, para la medición por el sistema de control de calados y sondajes de tanques (draft survey) resulta también aplicable para otros sistemas de pesaje, como el de balanza”.

Que, además, no considero óbice a la solución a la que arribo la Instrucción General Conjunta Nº 1/1997 –SDGL y T, 5/1997- SDG OAM y 3/1997 –SDG OAM, publicada en el Boletín Oficial el 26/1/1998, que interpretó, a partir del 30/12/1997, que a los fines infraccionales la tolerancia del art. 959 inc. c) del CA se  aplica hasta el 4% “en toda operación de sólidos a granel, cualquiera sea el método utilizado para la determinación de su peso”. Ello es así, toda vez que, tal Instrucción rige sólo en materia infraccional (tal como lo sostuve, entre otros, en “Caños Plaza SRL”, del 12/2/2002 y del 20/6/2002), y no en cuanto a las determinaciones tributarias (entre otros, “Agencia Marítima Internacional SA”, del 2/7/2003), encontrándose proscripta la analogía en materia de obligaciones tributarias, por el interés público ínsito en la recaudación de los gravámenes.

Que nótese que el perito ha dictaminado en sentido concordante que la tolerancia en el sub-lite era  del 6 por mil (fs. 138).

Que del despacho de importación del sub-lite resulta que la importadora no pagó tributos (ver fs. 21/24 de los ant. adm.).

Que el Cargo N° 84/2008 (fs. 29 de los ant. adm.) fue formulado solamente por 10% en concepto de IVA adicional (sin CVDI) y 3% por percepción del impuesto a las ganancias (sin opción no comercializa”), según el informe de fs. 26 de los ant. adm. .

Que asiste razón a la apelante en su impugnación al IVA adicional y percepción del impuesto a las ganancias (fs. 14/vta.), atento al criterio sostenido por la suscripta en la sentencia del 4/10/07, dictada en “Consultores Marítimos SRL”, aplicable mutatis mutandi.

Que conforme a la modificación introducida por la Res. Gral 3955/1995 de la DGI  al art. 4° de la Res. Gral. 3543/1992 la alícuota de la percepción del impuesto a las ganancias era del 11% cuando se trataba de la importación definitiva de bienes que tengan como destino el uso o consumo particular del importador.

Que mediante la Res. Gral. de la AFIP 591/99 se dispuso la creación del Certificado de Validación de Datos de Importadores (CVDI), y se sustituyeron las alícuotas de percepción de los impuestos al valor agregado y a las ganancias para las importaciones efectuadas por sujetos que no posean el Certificado de Validación de Datos de Importadores (CVDI) o no acrediten alguna condición que posibilite su seguimiento y control.

Que esta Resolución fue sustituida por la Res. Gral. de la AFIP 2238/2007 (BO 10/4/07), que entró en vigencia el 1°/6/07, por lo cual es aplicable esta sustitución a los hechos de la causa que ocurrieron en 2008. No regía en ese año la modificación de la Res. Gral. de la AFIP N° 2715/2009.

Que el art. 14 de la citada Res. Gral. de la AFIP 2238/2007 dispone: “Las importaciones efectuadas por sujetos que no posean el ‘CVDI’, debido a no haberlo solicitado, haberles sido denegado, haberse producido su caducidad o, en su caso, no haber acreditado alguna de las condiciones enunciadas en el tercer párrafo del Artículo 1º, estarán sujetas —de corresponder— a las percepciones dispuestas por las Resoluciones Generales Nº 3431 (DGI) y Nº 3543 (DGI), sus respectivas modificatorias y complementarias, en las formas, plazos y demás condiciones establecidas en las citadas normas, calculados mediante la aplicación de las alícuotas que seguidamente se indican, en sustitución de las fijadas por las normas mencionadas:

”a) VEINTE POR CIENTO (20%) —o DIEZ POR CIENTO (10%) cuando se trate de importaciones de bienes sujetos a alícuota diferencial— del impuesto al valor agregado, sobre la base imponible del mencionado impuesto en el momento de la importación (Resolución General Nº 3431 (DGI), sus modificatorias y complementarias, Artículo 3º), y

”b) SEIS POR CIENTO (6%) del impuesto a las ganancias, sobre la misma base imponible mencionada en el inciso precedente (Resolución General Nº 3543 (DGI), sus modificatorias y complementarias, Artículo 4º)”.

Que ello quiere decir que como los importadores pagaron el 50% de esas percepciones, se le exige a la actora el 50% restante.

Que reitero que a la importación de la mercadería de marras no le era aplicable alícuota diferencial alguna, razón por la cual la percepción del IVA o IVA Adicional no podía exceder del 20%.

Que, por otra parte, cualquiera que sea el criterio que se sustente sobre los porcentajes mencionados, a la recurrente no se le aplicaban los porcentajes del art. 14 de la Res. Gral. de la AFIP 2238/2007, en virtud de lo normado por el tercer párrafo del art. 1° de la misma, que excluyó de presentar el “CVDI”, entre otros, a los sujetos: Exentos o no alcanzados en el impuesto al valor agregado (inc. a) y a los consumidores finales (inc. b). Nótese que el art. 14 de esta Resolución prevé la aplicación de los referidos porcentajes de percepciones en casos de que no se hubiera acreditado alguna de las condiciones enunciadas en el tercer párrafo del art. 1º, siendo que el art. 15 de dicha Resolución excluye expresamente de la aplicación de las alícuotas sustitutivas dispuestas en el art. 14, cuando los importadores —en el momento de la importación—acrediten alguna de las condiciones enunciadas en el tercer párrafo del artículo 1º.

Que el art. 7, inc. h, punto 13 de la Ley del IVA exime al “transporte internacional de pasajeros y cargas, incluidos los de cruce de fronteras por agua, el que tendrá el tratamiento del artículo 43”.

Que el art. 34 de la reglamentación de la Ley de IVA (decreto 692/98 y modif. del decreto 1228/98) comprende dentro de esa exención a “todos los servicios conexos al transporte que complementen y tengan por objeto exclusivo servir al mismo, tales como: carga y descarga, estibaje -con o sin contenedores-, eslingaje, depósito provisorio de importación y exportación, servicios de grúa, remolque, practicaje, pilotaje y demás servicios suplementarios realizados dentro de la zona primaria aduanera, como así también, los prestados por los agentes de transporte marítimo, terrestre o aéreo, en su carácter de representantes legales de los propietarios o armadores del exterior…” (la bastardilla pertenece a este voto).

 Que, por otra parte, la presunción de importación para consumo a los efectos tributarios contenida en el art. 142 del CA implica que a la mercadería faltante se la entienda como que tuvo por destino el uso o consumo particular del importador. En consecuencia, ha de considerarse a la actora como consumidor final.

VIII) Que el modo en que voto el presente torna inoficiosa la consideración del resto de las cuestiones planteadas.

IX) Que propicio que las costas se distribuyan según el orden causado, atento a que la DGA pudo verosímilmente considerarse con derecho a litigar por las conclusiones del perito en suda dictámenes de fs. 130/138 en cuanto a la tolerancia del 6 por mil, y en virtud del criterio que expuse en la sentencia dictada en “Molinos Río de la Plata”, del 16/11/00, que conduce a apartarme en supuestos excepcionales del principio de imposición de costas al Fisco vencido, teniendo en cuenta que el art. 1140 del CA preceptúa que: “La sede del Tribunal Fiscal (...), los plenarios, el cómputo de los términos, el reglamento y demás facultades se regirán en el orden aduanero de conformidad con lo previsto en las disposiciones pertinentes de la ley 11.683” (la bastardilla  pertenece a este voto).

Que indudablemente se encuentran comprendidas en el concepto de “facultades” las relativas a “la sala respectiva” de “eximir total o parcialmente de esta responsabilidad [del pago de costas] al litigante vencido, siempre que encontrare mérito para ello, expresándolo en su pronunciamiento bajo pena de nulidad de la eximición” (art. 184 de la ley 11.683, según la modificación introducida por la ley 25.239, ampliada por la ley 25.795 en cuanto a las costas en el orden causado cuando se recalifiquen las conductas infraccionales –salvo excepciones- y mantenida esta facultad por la ley 26.044).

Por ello, voto por:

1°) Revocar la Resolución N° 124/2010 (AD SANI) en cuanto ha sido materia de recurso. Costas por su orden.

2°) Acreditado que sea el N° de CUIT y situación frente al IVA del perito Ing. Miguel Baamonde, se proveerá a la regulación de sus honorarios solicitada a fs. 111 y 138, que quedan a cargo de la actora.

El Dr. Pablo A. Garbarino dijo:

         Que adhiero al voto precedente.

          De conformidad con el acuerdo que antecede, por unanimidad, SE RESUELVE: 

           1°) Revocar la Resolución N° 124/2010 (AD SANI) en cuanto ha sido materia de recurso. Costas por su orden.

           2°) Acreditado que sea el N° de CUIT y situación frente al IVA del perito Ing. Miguel Baamonde, se proveerá a la regulación de sus honorarios solicitada a fs. 111 y 138, que quedan a cargo de la actora.   

           Regístrese, notifíquese, oportunamente devuélvanse los antecedentes administrativos y archívese.

           Suscriben la presente los Dres. García Vizcaíno y Pablo A. Garbarino  por encontrarse la Dra. Musso en uso de licencia (conf. art 1162 del CA).