- Síntesis Dra. García
Vizcaíno: “CAPPARRUCCI, Daniel Alberto”, del 8/4/11. Cap 26918 Declaraciones
inexactas: inc. c) del ap. 1 del art. 954 del CA. Precios de documentos de
exportación que no coinciden con los de las importaciones. Responsabilidad
del despachante: no surge que hubiera tenido conocimiento de los
documentos de exportación.
En Buenos Aires,
a los 8 días del mes de abril de 2011, se reúnen las señoras Vocales de la Sala “E”, Dras. Catalina García Vizcaíno, D. Paula Winkler y Cora M. Musso, con la
presidencia de la nombrada en último término, a fin de resolver en los autos
caratulados “CAPPARRUCCI DANIEL ALBERTO c/ DGA s/ recurso de apelación”; expte.
N°: 26.891-A, y su acumulado “BULONFER SA”, expte. N° 26.918-A..
La Dra. Catalina
García Vizcaíno dijo:
I) Que a fs.
5/9vta. el Despachante de Aduana Sr. DANIEL ALBERTO CAPPARRUCCI, por derecho
propio, interpone recurso de apelación contra la Resolución Nº 138/09 (AD
MARD), emitida el día 18/09/2009, recaída en las actuaciones Nº
14670-100-2008.-SA37 Nº 62/09. Explica la procedencia de la vía elegida,
indicando que la citada Resolución le fue notificada el día 24/09/2009 y que la
apelación se encuentra articulada dentro del plazo previsto por el art. 1133
del CA. Señala que en la decisión recurrida se le aplicó la sanción prevista
por el art. 954, ap. 1, inc. c) del CA, debido a que existiría una diferencia
de valor entre lo declarado y lo presuntamente constatado por el Servicio
Aduanero. Manifiesta que la Resolución General Nº 1907/05-AFIP, Anexo III,
Capítulo III) Plazos, inciso 1) establece que el procedimiento para la determinación
del valor en aduana de la mercadería importada deberá cumplirse en un plazo
máximo de sesenta y cinco (65) días contados a partir de la fecha en que el
importador hubiera aportado la documentación prevista en los puntos 3, 4 y 8
del Apartado I del Anexo citado. Arguye que transcurridos los sesenta y cinco
(65) días y en el supuesto de que el administrado no haya sido notificado del
resultado del estudio de valor, dicho plazo se considerará prorrogado
automáticamente por idéntico término. Sostiene que jamás recibió notificación
alguna vinculada con algún estudio de valor relacionado con la destinación
cuestionada en autos y, como consecuencia de ello, el servicio aduanero tiene
que acreditar el cumplimiento de la prescripción referida, antes de continuar
con la sustanciación del sumario. Considera que la imputación formulada parte
de una hipótesis incorrecta sobre la función del despachante de aduana y las
obligaciones que se encuentran a su cargo. Aduce que tal incorrección obedece a
la errónea creencia de estimar que el despachante de aduana debe inmiscuirse en
la compraventa pactada entre partes y en toda operación relacionada con la
compra de mercadería. Puntualiza que los despachantes de aduana son agentes
auxiliares del comercio, sujetos a las normas pertinentes de la legislación
mercantil y, entre sus obligaciones no corresponde apartarse de las
instrucciones del importador o exportador, según el caso. Acota que la función
del despachante de aduana se resume en la obligación de reflejar ante el servicio
aduanero, de conformidad con las instrucciones impartidas por su cliente, las
diversas operaciones aduaneras realizadas por éste, dándoles a ellas la
formalidad requerida mediante la confección y la presentación de la
documentación necesaria a tales fines. Entiende aplicable al caso la solución
prevista en el art. 902 del CA y que, en efecto, actuando el despachante como
mandatario y en cumplimiento de las instrucciones impartidas no puede
imputársele una infracción como la de autos. Destaca que en materia
infraccional aduanera es firme y pacífica la jurisprudencia de nuestros
tribunales acerca de la falta de responsabilidad del despachante de aduana
cuando ha cumplido con las obligaciones a su cargo y no se apartó de las
instrucciones impartidas por el importador o exportador. Arguye que la eventual
aplicación de una penalidad deberá estar fundada por la actuación particular
del despachante y no por una responsabilidad refleja por el hecho de terceros,
y que la atribución de responsabilidad al despachante de aduana no es ni podría
ser objetiva ni automática, sino que, por el contrario, éste sólo puede ser
responsable solidario del cumplimiento de la sanción, en caso de haber
incumplido los deberes a su cargo. Colige que ello no ocurrió y que toda la prueba
agregada en las actuaciones administrativas demuestra justamente lo contrario.
Sostiene que cumplió con las instrucciones impartidas por su mandante. Cita
jurisprudencia. Manifiesta que declaró exactamente lo que le ordenó su cliente
y sobre la base de la documentación que obraba en su poder, y que la eventual
diferencia de valor es un tema que está bajo la exclusiva órbita del
importadir y no del despachante de aduana. Explica que la única responsabilidad
tributaria que se puede imputar a los despachantes de aduana es la que está
prevista en el art. 779 del CA. Señala que la acreditación de la condición de
representante en alguna de las condiciones prevista en el art. 38 del CA, exime
de responsabilidad a los despachantes de aduana, ello así por aplicación del
principio nullum tributum sine lege. Cita jurisprudencia. Concluye que
resulta claro que no puede ser considerado solidario ni garante de la
obligación que se le imputa al importador. Ofrece prueba. Solicita que se
revoque la Resolución Nº 138/09 (AD MARD), con costas.
II) Que a fs.
57/78 BULONFER SA, por medio de su presidente, interpone recurso de apelación
contra la Resolución Nº 138/09 dictada por el Administrador de la Aduana de Mar
del Plata, por la cual se condena a dicha sociedad por la infracción prevista
en el art. 954 inc. c) al pago de una multa de $ 189.034,62. Efectúa una reseña
en lo que respecta a los Despachos de Importación Nº 08 037 IC03 000021 G y 08
037 IC03 000028 N. Indica que por dichas destinaciones aduaneras se denuncia la
comisión de la infracción prevista en el art. 954 inc. c) del CA. Analiza lo
acontecido en los Despachos de Importación Nº 08 037 IC03 000021 G y N° 08 037
IC03 000028 N en cuanto declaró el valor FOB de la mercadería conforme lo
previsto en la documentación complementaria (FC, BL), y como consecuencia, se
aplicaron los tributos correspondientes sobre la base imponible CIF , y girado
al exterior el mentado monto FOB, puntualizando que dicho valor fue el
convenido pagar con el proveedor del exterior. Señala que corrobora su
declaración la constancia del giro de divisas que se acompaña en autos.
Considera que no existe perjuicio fiscal alguno, como así tampoco se advierte
que la inexactitud afecte una prohibición. Arguye que no está comprometido un
importe distinto al que se debe pagar al exterior, indicando que se corrobora
con la factura comercial adjuntada en los despachos que el importe FOB es de
U$S 430.645,46 para el primero de los despachos nombrados y de U$S 58.613,79
para el segundo de ellos. Dice no comprender la forma de razonamiento en la que
incurre el servicio aduanero para sostener sin mayores argumentos que el valor
declarado no es verdaderamente el importe pagado o por pagar al proveedor
chino, como así tampoco se comprende la insistencia de pretender que el mismo
debiera ajustarse a un documento de exportación en cuya confección no participa
y que no representa documentación complementaria. Desconoce no sólo el
contenido del documento de exportación emitido en el exterior, si no también
las razones en las que se funda el declarante extranjero para consignar los
valores. Explica que dicha documentación no representa ningún parámetro
vinculante al momento de declarar la mercadería a importar. Afirma que se
ajustó a lo facturado y convenido, girando en consecuencia dicho valor.
Considera que la hipótesis infraccional prevista en el art. 954 del CA en el
caso que es objeto de denuncia no resulta de aplicación, ya que la
inconsistencia de valor denunciada, respecto de lo declarado en el despacho y
lo consignado en los documentos de exportación, carece de relevancia para que
la inexactitud tipifique en alguna de las tres consecuencia que prevé la norma.
Señala que solicitó que se dictara pronunciamiento absolutorio en los términos
del art. 1098 del CA. Puntualiza que el decisorio aduanero es de una probreza
conceptual alarmante, ya que existen serias y graves conclusiones que denotan
un desconocimiento del funcionamiento de la infracción por la cual se la
condena. También indica que existe confusión conceptual que tiene que ver con
el valor objeto de investigación y sus consecuencias. Acota que el fallo
aduanero tan solo y en forma mecánica destaca que se advierten inconsistencias
en la documentación presentada a partir de comparar los valores declarados en
los documentos aduaneros de salida de China y la factura emitida por el
exportador. Puntualiza que sobre la base de tales conclusiones, la resolución
aduanera arriba a la convicción de que se ha cometido la infracción prevista en
el art. 954 inc. c) del CA. Afirma que las facturas son correctas, verdaderas y
sobre ellas se han girado al exterior los importes allí consignados atento al
vínculo contractual asumido entre las partes. Destaca que dichos importes se
compadecen con las cantidades facturadas y despachadas, sin que existan
diferencia en materia de calidad y cantidad. Explica que tan sólo se advierte
una diferencia de un valor en menos al de la factura contenida en el documento
de salidad del país de origen. Considera que el valor de facturación es mayor
al que se consigna en el documento aduanero de salida. Señala que la razón de
dicha diferencia es que el inspector de aduana no indaga, siendo ese su error,
ya que de haberlo hecho, hubiera dado con la respuesta. Argumenta que el que
vende a la República Argentina es un TRADER, ya que en la República Popular
China en general así es la forma de comercialización que tienen, siendo lógico
que en la factura comercial que éste incluya su ganancia y diferencia que hace
por conseguir la venta. Indica que el precio que se consigna en el documento
aduanero de salida, dicha diferencia no es agregada. Considera que la Aduana,
en lugar de inferir que esto implica una diferencia de un precio pagado o por
pagar distinto, tiene que advertir que en forma veraz se está consignado el
valor real de transacción, el cual figura en la factura comercial y se declara
en las destinaciones aduaneras. Agrega que la supuesta inconsistencia de que se
agravia el funcionario aduanero, no tiene entidad para justificar la imputación
de la comisión de la infracción contenida en el art. 954 inc. c) del CA, toda
vez que no implica que la suma contenida en el documento aduanero de salida del
país exportador sea la que tiene que ser girada efectivamente, de modo que lo
expuesto no permite concluir que se hubiera cometido la infracción descripta
en el art. 954 inc. c) del CA, habida cuenta de que el importe pagado o por
pagar es el efectivamente liquidado y que surge de la contabilidad de las
facturas registradas emitidas verazmente por el proveedor del exterior. Explica
que si la operación es correcta y así está contabilizada, no se puede imputar
por declaración inexacta lo que no es inexacto. Concluye que la fundamentación
del decisorio aduanero es una demostración de una interpretación analógica que
fundamenta una infracción inexistente, ya que el yerro se produce en el hecho
de no descartar el valor de transacción. Ofrece prueba. Hace reserva del caso
federal. Peticiona que se revoque la resolución apelada, con costas.
III) Que a fs.
89/96 vta. la representación fiscal contesta el traslado que le fuera
oportunamente conferido. Efectúa una breve reseña de los antecedentes
administrativos. Niega todas y cada una de las afirmaciones de la parte actora
y la documentación por ella acompañada, que no sean objeto de su especial
reconocimiento. Puntualiza que las actuaciones administrativas se iniciaron con
los informes practicados por las áreas competentes de la DGA en jurisdicción de
la Dirección Regional Aduanera Bahía Blanca, Nros. 49/09 SE FIBB en relación al
DI Nº 08 037 IC03 000021 G y 50/09 SE FIBB respecto del DI Nº 08 037 IC03
000028 N, indicando que se concluye que del análisis de los Documentos de
Exportación Nº 223120080818064835 y 223120080818187110 y 223120080810025303,
respectivamente, se pudieron constatar inconsistencias en cuanto a los valores
FOB totales declarados respecto de los consignados en las declaraciones
detalladas que no fueron debidamente justificados por el importador en los
términos del procedimiento sustanciado por el servicio aduanero en el marco de
las facultades delegadas por el Anexo B17 de la Disposición Nº 633/99 AFIP y
determinantes de la tipificación de la infracción prevista y pena por el art.
954 inc. c) del CA, al haberse producido un egreso al exterior de un importe
pagado o por pagar distinto del que efectivamente correspondiere. Sostiene que
la inexistencia de explicaciones hábiles por parte del importador respecto de
la operación en cuestión justifica la decisión de su mandante de rechazar el
valor declarado en los términos del Anexo III, Apartado II, punto 2) de la
Resolución General 1907/2005. Explica que la actora se agravia de lo resuelto
por su mandante, pues considera que no existe configuración del tipo
infraccional imputado, ni perjuicio fiscal que justifique la sanción impuesta,
toda vez que manifiesta que la razón de la diferencia entre lo declarado y los
documentos de exportación mencionados radica en que el que vende a la República
Argentina es un TRADER, ya que en la República Popular China en general así es
la forma de comercialización que tienen. Considera que el valor en aduana de la
mercadería importada, será el valor de transacción y constituye la primera base
para la determinación del valor en aduana, y recién cuando no pueda determinarse
dicho valor en virtud del método previsto en el art. 1º, se podrá recurrir a
otras bases de valoración previas en forma sucesiva y excluyente en los
artículos siguientes. Indica que, conforme la Nota Interpretativa al art. 1, el
precio pagado o por pagar es el pago total que por las mercaderías importadas
haya hecho o vaya a hacer el comprador al vendedor, o en beneficio de éste, el
cual, sostiene, debe ser ajustado de conformidad con el art. 8°, debiendo
añadirse al precio los costos, entre otros, por comisiones de venta, en la
medida que corran a cargo del comprador y no se encuentren ya incluidos en el
precio. Arguye que el principio general reconoce como fundamental la facultad
de la Aduana para realizar las investigaciones necesarias para comprobar la veracidad
o exactitud de los precios declarados. Aduce que dicha atribución no es más que
la consecuencia directa del ejercicio de la potestad estatal de control de todo
aquello que ingresa y egresa del país, por lo que ninguna norma puede aplicarse
en un sentido que la restrinja o o desvirtúe. Cita jurisprudencia. Aclara que,
conforme lo actuado, la declaración inexacta ha quedado debidamente tipificada,
en tanto la diferencia de valor y por ende un egreso menor del que
correspondía, sosteniendo que, en autos, se dio la figura prevista en el inc
c.) del art. 954 del CA. Aduce que el rechazo al valor de transacción de las
mercaderías cuyos ítems se cuestionan, se encuentra altamente respaldado en la
investigación de valor llevada a cabo por el Área Técnica. Indica que ni el
importador ni el despachante han brindado información alguna que respalde el
valor oportunamente documentado en los despachos involucrados. Puntualiza que,
en sede administrativa, no se ha logrado demostrar, ni siquiera justificar, la
veracidad de los precios declarados ni que dichos valores se corresponden a la
realidad de la operación comercial llevada a cabo. Explica que, en relación al
supuesto cumplimiento de las obligaciones a cargo del despachante de aduana
interviniente, el mismo no sólo actúa como mandatario del exportador, sino que
también es un profesional que se desempeña como auxiliar del servicio aduanero
en el tráfico de importación y exportación de mercadería. Señala que, en
atención a los conocimientos técnicos que se suponen en calidad de despachante,
se incluye cierto conocimiento sobre los valores promedios en que se
desenvuelven en el mercado internacional ciertos productos, a fin de impedir o
indagar acerca de la veracidad o exactitud de los precios que el importador pretende
declarar. Afirma que el despachante debió advertir que los precios que
documentaba no respondían al verdadero valor de transacción, teniendo en
consideración para ello la naturaleza de la mercadería importada y la notable
diferencia de valor observada. Cita jurisprudencia. Ofrece prueba. Hace reserva
del caso federal. Solicita que se rechace el recurso incoado, con costas a la
parte actora.
IV) Que a fs. 97
y 109 se abre la causa a prueba, que es producida a fs. 127/128. A fs. 147 se
declara cerrado el período probatorio. A fs. 148 la suscripta dicta una medida
para mejor proveer, que se produce a fs. 157/158 y 162/163. Puestos los autos a
alegar, hacen uso de ese derecho el Fisco y la coactora a fs. 171/172 y
173/vta., respectivamente. A fs. 176 se llaman autos a sentencia.
V) Que a fs. 1 de
la Actuación AFIP Nº 14670-100-2008 luce la Nota Nº 108/08 (SEC. “GR”), de
fecha 17/06/2008, que estima que los precios declarados son inferiores a los
valores criterio. A fs. 2 obra el sobre contenedor del DI Nº 08 037 IC03
000021 G, de fecha 12/06/2008. A fs. 3/4 luce el Informe Técnico Nº 49/09 (SE
FIBB), de fecha 11/05/2009. A fs. 5 luce ensobrada documentación relacionada
con la detallada 08 037 IC03 000021 G. A fs. 6 luce Acta de Denuncia sobre
presunta infracción del art. 954, ap. 1, inc. c), del CA respecto del DI Nº 08
037 IC03 000021 G, de fecha 11/05/2009. A fs 7 se glosa la Nota Nº 179/2009 (DV
FOBB), de fecha 11/05/2009. A fs. 8 luce Informe Sección C Nº 091/2009, de
fecha 18/05/2009. A fs. 9 luce la Nota Nº 202/08 (SEC. “GR”), de fecha
16/10/2008. A fs. 10 se glosa el sobre contenedor del DI. Nº 08 037 IC03 000028
N, de fecha 08/10/2008. A fs. 11 luce Nota Nº 210/08 (AD MARD), de fecha
22/10/2008. A fs. 12/13 luce el Informe Técnico Nº 50/09 (SE FIBB), de fecha
11/05/2009. A fs. 14 luce ensobrada documentación relacionada con la detallada
08 037 IC03 000028 N. A fs. 15 luce el Acta de Denuncia sobre presunta
infracción del art. 954 ap.1 inc. c) del CA respecto del DI. Nº 08 037 IC03
000028 N, de fecha 11/05/2009. A fs. 16 luce Nota Nº 180/2009 (DV FOBB), de
fecha 11/05/2009. A fs. 17 luce Informe Sección C Nº 092/2009, de fecha
18/05/2009. A fs. 18 luce la Disposición Nº 202/09 (AD MARD), de fecha
21/05/2009 por la cual se dispone la apertura del sumario. A fs. 19 obra
Reporte de Infractores Por Clave, de fecha 21/05/2009, el cual menciona como
imputado a BULONFER SRL. A fs. 20 obra Reporte de Infractores Por Clave, de
fecha 21/05/2009, el cual menciona como imputados a ROCEL DE J.A MENDY S.L. DE
MARI y CAPPARRUCCI DANIEL ALBERTO. A fs. 21 obra Reporte de Infractores Por
Clave, de fecha 21/05/2009, el cual menciona como imputados a CINPAL ARGENTINA
S.A., y CAPPARRUCCI DANIEL. A fs. 22 luce la Nota del año 2009 (AD MARD), de
fecha 21/05/2009. A fs. 24 se dispone correr vista a la firma BULONFER SRL y a
DANIEL ALBERTO CAPPARRUCCI, ambos notificados el 12/6/09 (fs. 26). A fs. 28/35
la importadora contesta la vista. A fs. 70 se declara la rebeldía del
despachante de aduana. A fs. 72/74 se emite el Dictamen Nº 111/2009, de fecja
09/09/2009. A fs. 75/77 se dicta la Resolución Nº 138/09 (AD MARD).
VI)
Que el Código Aduanero tutela el principio de la veracidad y exactitud de las
declaraciones y manifestaciones que se presentan ante las aduanas. El art. 954,
ap. 1, de ese Código reprime y sanciona -en correlación al bien jurídico
protegido- al que para cumplir cualquiera de las operaciones o destinaciones de
importación o de exportación efectuare ante el servicio aduanero una
declaración inexacta, que de pasar inadvertida, produjere o pudiere producir,
entre otros supuestos: c) el ingreso o egreso desde o hacia el exterior de un
importe distinto del que correspondiere con multa de 1 a 5 veces el importe de
la diferencia. Por este supuesto han sido condenados los recurrentes por la
Resolución Nº 138/09 (AD MARD), apelada en el presente.
Que,
por ende, si se configuró el ilícito del c) del ap. 1 del art. 954 del CA,
torna irrelevante analizar si hubo o no perjuicio fiscal (elemento típico del
inc. a).
Que el art. 954 del CA “da prioridad a la veracidad y
exactitud de la declaración, con prescindencia de otra actividad ulterior del
declarante —salvo los supuestos previstos en la propia ley— o del control que
pueda efectuar el servicio aduanero. Ello se traduce en que, por principio, en
la confiabilidad de lo declarado mediante la correspondiente documentación
reposa todo un sistema que no depende de la mayor o menor eficiencia con que la
Administración Nacional de Aduanas practique las tareas de control que le están
asignadas; al contrario, la sujeción a tales presupuestos tiende a evitar que
al amparo del régimen de exportación o importación, en su caso, se perpetren
maniobras que lo desnaturalicen y perviertan” (Corte Sup., 12/5/1992, “Subpga
SACIE e I”, Fallos 315:942).
Que cuadra destacar que por plenario del TFN recaído
el 23/8/95 en “YPF SA”, con dos disidencias —entre las que se encontraba la de
la suscripta—, se fijó como doctrina plenaria el criterio de que en las
exportaciones, “en tanto dure la vigencia del decreto 530/91, no es de
aplicación lo prescripto en el art. 954, ap. 1, inc. c), del CA, sin perjuicio
del encuadre que pueda efectuarse de la manifestación inexacta, comprobada en
el caso concreto, en otra figura infraccional”.
Que, empero, la doctrina de este plenario quedó sin
efecto por lo resuelto por la Corte Suprema en “Bunge y Born Comercial S.A.”,
del 11/6/98, en el sentido de que “la vigencia del decreto 530/91 no obsta a
que pueda configurarse la infracción prevista por el art. 954, inc. c), del Código
Aduanero, en tanto la eliminación de la obligatoriedad de ingresar y negociar
las divisas en un mercado oficial de cambios no impide que puedan producirse
las diferencias en los importes pagados o por pagarse desde el exterior a que
se refiere dicha norma” (Fallos 321: 1614). En materia de importaciones, la
Corte Suprema también sostuvo el criterio que posibilita la aplicación del art.
954, ap. 1, inc. c), del CA en “Free Port Importación SRL”, del 16/3/99 (Fallos
322:355).
Que, por consiguiente, no se trata de una cuestión
meramente cambiaria la contemplada en el inc. c) del ap. 1 del art. 954 del CA.
Que, además, a la fecha de los hechos de esta causa
no se encontraba vigente el decreto 530/91, que fue derogado por el dec.
1606/2001 (BO, 6/12/2001), que restableció la vigencia del art. 1º del dec.
2581/1964 y del art. 10 del dec. 1555/1986.
Que respecto de la interpretación del inc. c) del ap. 1 del art. 954
del CA, he sostenido en
el referido plenario, y en los pronunciamientos de la sala E, como el dictado in
re “Nidera Argentina SA c/ Administración Nacional de Aduanas”, del 7/3/95:
“Que la expresión 'ingreso...desde... el exterior' utilizada por la
norma penal examinada en el sub lite denota el precio obtenido por la
exportación, que configura asimismo ganancia para el exportador. Los egresos
hacia el exterior son los importes pagados o por pagar por las importaciones.
”Que tanto es así que la palabra 'ingreso' usualmente ha sido
considerada en el lenguaje tributario como renta (lo que ingresa al patrimonio).
Al referir a la imposición a la renta los ingleses usan la palabra 'income' que
denota lo que entra o ingresa; los alemanes utilizan la expresión 'einkommen'
que significa en forma amplia ingreso o entrada, en tanto que 'ertrag' alude al
producto periódico que se repite.
”Que el antecedente del art. 954 ap. 1, inc. c), del CA se
halla en la ley 19.881, siendo que en la Nota al Poder Ejecutivo que acompañó
su proyecto, se expresaba que 'uno de los problemas que han merecido principal
preocupación es el de las sobrefacturaciones en las operaciones de importación
y de las subfacturaciones en las de exportación, ello debido a que, en general,
la repartición aduanera suele concentrar sus esfuerzos en detectar, justamente
los fenómenos inversos’.
”Las sobrevaloraciones en importación —continúa esa Nota— reconocen su
causa en situaciones en que los valores reales no adquieren relevancia decisiva
a los fines fiscales aduaneros en forma directa o para la aplicación de
restricciones a dichas operaciones. ‘Las situaciones más expuestas a estos
comportamientos —sigue diciendo la Nota— son aquellas en que el costo fiscal
aduanero directo, por los restantes tributos, derivados de la sobrefacturación,
es insuficiente para contrarrestar las ventajas ilegítimas que pueden
proporcionar la diferencia de cotización de divisas entre el mercado oficial y
los clandestinos, la evasión total o parcial de la aplicación de derechos
antidumping o compensatorios y la evasión de la imposición interna directa,
mediante el abultamiento ficticio de gastos con correlativa disminución de
beneficios (...). Es decir, aparte del daño que se inflige en forma directa a
la Nación en un momento dado en el mecanismo cambiario, también se produce un
perjuicio directo en el sistema fiscal en el caso de los derechos antidumping y
compensatorios y otro mediato en los restantes (...). Paralelamente, la misma
clase de inquietudes motiva la revisión de las disposiciones que reprimen la
falsa manifestación de exportación’ (…).
”Que la ley 19.88l [agregaba en el mencionado voto] al modificar la
ley de aduana en el sentido de penar las declaraciones inexactas en cuanto
—como se dijo— a las subfacturaciones en las exportaciones y a la
sobrefacturación en las importaciones refería a los importes pagados o por
pagar —importaciones— y a los importes percibidos o por percibir
—exportaciones—, y fijaba la sanción sobre la base del 'importe de la
diferencia entre los importes declarados o documentados y los que se comprobare
que efectivamente correspondieren' —ver arts. 167 inc. b) y 171 inc. b) de la
ley de aduana modif. por la ley 19.88l—, a semejanza del art. 954 ap. l inc. c)
del CA que consigna la expresión 'ingreso o el egreso desde o hacia el exterior
de un importe pagado o por pagar distinto del que efectivamente
correspondiere', sancionando con multa de 1 a 5 veces el 'importe de la
diferencia'.
”Que, en consecuencia, a tenor de la interpretación histórica
expuesta, la sanción que contiene esta norma por la declaración inexacta que,
de pasar inadvertida, produjere o pudiere producir el ingreso o egreso desde o
hacia el exterior de un importe distinto del que correspondiere, tutela la
necesaria veracidad de las declaraciones a efectos de impedir —como se dijo—
las maniobras de subfacturación en las exportaciones y la sobrefacturación en
las importaciones.
”Que tales maniobras producían o podían producir antes de la vigencia
del dec. Nº 530/1991 consecuencias en el orden cambiario, y tanto en el pasado
como durante la vigencia de ese decreto producen o pueden producir
consecuencias que se proyectan en ámbitos de la tributación no aduanera (v.gr.,
la imposición interna directa, a que hace mención la Nota al Poder Ejecutivo
que acompañó el proyecto de la ley 19.881, como lo es la imposición a la renta
y al patrimonio. En general, la renta ahorrada, pasa a ser activo o
patrimonio).
”Que (...) la finalidad del art. 954 ap. 1 inc. c) 'en materia de
exportaciones es penar la subfacturación, puesta de manifiesto por documentar
menos de lo que se exporte, con lo cual parte del precio de venta quedaría en
el extranjero...'.
”Que si bien el dec. Nº 530/1991 produjo consecuencias en el orden
cambiario por las cuales, por regla general, podría entenderse que es
irrelevante que parte del precio de venta quede en el extranjero, sí ello
origina consecuencias en la tributación directa, ya que a partir de la ley
24.073 se ha consagrado el principio de gravabilidad por la ‘renta mundial’ en
materia de residentes en el país, a la vez que se dispuso gravar los activos
ubicados en el país y los del exterior respecto de los domiciliados en
Argentina. Va de suyo que en cuanto a la tributación directa en estos momentos
cobra especial importancia que parte del precio de la venta quede en el
extranjero, a efectos del debido contralor por parte de la Dirección General
Impositiva.
”Que nótese que la subfacturación en las exportaciones puede incidir
en que los exportadores disminuyan ficticiamente las ganancias que declaren
posteriormente ante la Dirección General Impositiva, siendo éstas de fuente
argentina —cfr. art. 8º de la ley de impuesto a las ganancias—, y si
queda parte de ellas en el exterior generan, a su vez, ganancias de fuente
extranjera (vgr., intereses) que son gravadas en nuestro país (‘renta mundial’
respecto de residentes) y que pueden no declararse ante el fisco argentino, con
la consiguiente fácil evasión. Aunque no es el caso configurado en la especie,
conviene aclarar, a fin de interpretar adecuadamente la norma sancionatoria
cuyo alcance se analiza, que la sobrefacturación en las importaciones de
insumos puede conducir a un ficticio abultamiento de costos y, del mismo modo
que la sobrefacturación en las importaciones de productos elaborados, puede
conllevar a disminuir artificialmente los beneficios sujetos a imposición provenientes
de la posterior venta en el mercado interno de los bienes —elaborados con las
materias primas importadas o enajenados en el mismo estado que se los adquirió,
respectivamente—. Es obvio que cuando en la documentación respaldatoria de las
declaraciones juradas formuladas ante el Fisco (vgr., los despachos de
importación que respalden las declaraciones que se presentan en la DGI) se
aumenta inexactamente el precio de compra (importación) de un bien, resulta
asimismo falso el menor beneficio que se declare por su posterior venta. Si el
contribuyente destina la parte del beneficio no declarada a incrementar sus
activos, sin declararlos, a su vez, tal actitud puede conducir además evasión
fiscal en la imposición patrimonial.
”Que, por ende, concluyo que el dec. Nº 530/1991 ni expresa ni
implícitamente derogó el inc. c) del art. 954 ap. 1 del CA, habida cuenta de
que la subfacturación en las exportaciones y la sobrefacturación en las
importaciones pueden producir indirecta o mediatamente efectos nocivos para las
rentas estatales (el ‘daño mediato’aludido por la Nota al Poder Ejecutivo que
acompañó el proyecto de la ley 19.881), que no son encuadrables en el inc. a)
del art. 954 ap. 1 del CA que refiere al perjuicio fiscal, potencial o real,
que directamente pudiera causar la declaración.
”Que, a mayor abundamiento, ha de recordarse que la ANA [hoy DGA]
puede brindar información a la Dirección General Impositiva para que ésta
ejerza los poderes de verificación y fiscalización que las leyes le otorgan; no
rige el secreto fiscal para los organismos recaudadores nacionales,
provinciales o municipales, en lo atinente a informaciones directamente
vinculadas con los gravámenes de sus jurisdicciones —cfr. art. 101 inc. b) de
la ley 11.683, t.o. en 1978 y modif.— [actualmente, t.o. en 1998 y modif.].
”Que si la ANA [actualmente DGA] brinda a otro organismo recaudador
información no veraz sobre la base de las declaraciones inexactas de los
exportadores e importadores, ello obstaculiza necesariamente el adecuado ejercicio
de los referidos poderes, en perjuicio de la recaudación fiscal”.
Que de los precedentes de la Corte Suprema citados supra
se desprende que ha adoptado un criterio aún más amplio, al entender que se
puede cometer declaración inexacta tanto en las subvaluaciones y
sobrevaluaciones en importación como en exportación.
VII) Que los actuados aduaneros se iniciaron con la Nota Nº 108/08
(SEC. “GR”), de fecha 17/06/2008, que estimó que los precios declarados por las
destinaciones de la especie eran inferiores a los valores criterio (ver
fs. 1 de los ant. adm.).
Que, sin embargo, con posterioridad se imputó que los
precios declarados por tales destinaciones eran superiores a los que
correspondían, teniendo en cuenta los precios de los documentos de exportación.
Que para clarificar la situación planteada elaboro el
siguiente cuadro:
Despacho
de importación
|
Valores
FOB en U$S declarados en los despachos (coincidentes con las facturas
comerciales, que fueron registradas; ver fs. 127/128 y 162)
|
Valores
declarados en los documentos de exportación del vendedor
|
Diferencias
en U$S
|
Diferencias
computando el tipo de cambio
|
08
037 IC03 000021 G
|
430.645,46
|
386.959,79
|
43.685,67
|
$
162.860,18 (fs. 8 de los ant. adm.)
|
08
037 IC03 000028 N
|
58.613,79
|
51.592,75
|
7.021,04
|
$
26.174,44 (fs. 17 de los ant. adm.)
|
Total
|
|
|
|
$189.034,62
(multa aplicada por la resolución apelada)
|
Que
las facturas comerciales agregadas a los despachos tienen visado consular.
Que el vendedor Bestwell International Corp. declara bajo
juramento en la factura comercial del 24/1/08 correspondiente al 08 037 IC03
000021 G que “la información contenida en esta factura es exacta y que el
precio indicado es el único que realmente ha sido pagado (o a pagarse). También
declaro que no existen convenios que permitan modificaciones de dichos precios”
(ver fs. 72/79 del sobre contenedor de fs. 2 de los ant. adm.).
Que el vendedor Linkwell Industry Co. Ltd. emitió la
factura comercial del 29/4/08 referente al DI 08 037 IC03 000028 N (ver fs. 10
de los ant. adm.).
Que el primer párrafo de la medida para mejor proveer
dispuesta por la suscripta a fs. 148 procuró determinar si había más documentos
de exportación que pudieran fundar los mayores precios documentados, toda vez
que los precios computados por la Aduana parecería que respondieron sólo a los
contenedores detallados en los documentos de exportación que agregó (para el DI
08 037 IC03 000021 G se computaron los valores de 112.541 y 274.418,79; ver fs.
2 de los ant. adm. Para el 08 037 IC03 000028 N computó 51.592,75; fs. 3 del
certificado que luce en el sobre contenedor de fs. 14 de los ant. adm.).
Que, sin embargo, a fs. 157/158 de autos la apelante
manifiesta que el B/L tiene espacios acotados, por lo cual no detalló todos
los contenedores.
Que, además, a fs.163 la recurrente hace saber que no
existe un certificado emitido por la Aduana de China por cada uno de los
contenedores y que necesariamente fueron utilizados todos éstos tal como fuera
declarado en el BL SH1200801179. Dice desconocer los motivos por los cuales la
Aduana de China no involucró todos los números de contenedores correspondientes
en el certificado, “pero lo que sí es cierto es que la cantidad y precio de los
contenedores se corresponden perfectamente con la documentación de
exportación”.
Que, en consecuencia, se infiere que no se han acreditado
las diferencias endilgadas por la Aduana, y que la importadora no
probó sus dichos acerca de la ganancia del trader que dice no haberse incluido
en los documentos de exportación (fs. 72/73).
Que, por ende, corresponde confirmar a su respecto la
resolución apelada.
VIII)
Que respecto del despachante de aduana no resulta que se hubiera apartado de la
documentación complementaria, ni que hubiera tenido conocimiento de los
documentos de exportación, ya que éstos fueron agregados en copia certificada
por la importadora, frente al requerimiento aduanero.
Que,
por consiguiente, se aplica la doctrina de la Corte Suprema, in re
“Garibotti, Armando” (Fallos, 287:191), acerca de que queda, en principio,
exento de responsabilidad el despachante de aduana que cumpliendo con las
obligaciones a su cargo, se atiene a lo manifestado por el importador y a lo
que resulte de la documentación complementaria, salvo que incurra en hechos
personales que lo comprometan. Se produce, como ha dicho la C. Nac. Cont.-Adm.
Fed. Cap., Sala 4, in re “Nadia SCA”, del 28/4/83, “una inversión de la
carga de la prueba, correspondiendo al despachante la obligación de probar la
existencia de causales de exculpación”. En igual sentido, la Sala 1 de la C.
Nac. Cont.-Adm. Fed. Cap., in re “De Fabriziis y D'Orsi SRL”, del
19/10/82, puntualizó que “los antecedentes absolutorios de la Cámara en esta
materia exigen que la parte haya probado que cumplió con las obligaciones a su
cargo, o que tal circunstancia se desprenda de los antecedentes administrativos
tenidos a la vista al resolver”.
Que,
por lo demás, la Sala 1ª de la Excma. C. Nac. Cont. Adm. Fed. ha sostenido
(15/5/2007, “Fernández, Hugo Abel”; Microjuris MJJ 12.611) que “no
existe obligación legal que imponga al despachante comprobar la exactitud del
valor consignado por el exportador a los fines de efectuar la declaración
aduanera, sino como quedó dicho que el despachante cumple con las funciones a
su cargo sí se ajusta a los datos contenidos en la factura tal como se observa
en los hechos de autos (confr. Fallos 287:191 ya citado)”. Considero que lo
mismo se extiende a los valores expresados por los importadores, salvo
acreditación de circunstancias excepcionales.
Por ello, voto por:
1°) Modificar la Resolución N° 138/09 (AD MARD),
confirmando la multa respecto de Bulonfer SA y revocar la sanción en cuanto a
Daniel Alberto Capparrucci. Costas conforme a los vencimientos.
2°) Acreditado que sea el N° de CUIT y situación
frente al IVA del Cont. Miguel Cayetano Coll se regularán los honorarios
solicitados a fs. 128.
3°) Intimar a Bulonfer SA a que, dentro del plazo de
cinco días, ingrese la suma de $ 4.275,87 (pesos cuatro mil doscientos setenta
y cinco con 87/100), bajo apercibimiento de librar certificado de deuda.
La Dra. Winkler dijo:
Que adhiero en los sustancial al voto
precedente.
La Dra. Cora M. Musso dijo:
Que adhiero al voto de la Dra. García
Vizcaíno.
De conformidad con el acuerdo que
antecede, por unanimidad, SE RESUELVE:
1°) Modificar la Resolución N° 138/09 (AD MARD),
confirmando la multa respecto de Bulonfer SA y revocar la sanción en cuanto a
Daniel Alberto Capparrucci. Costas conforme a los vencimientos.
2°) Acreditado que sea el N° de CUIT y situación
frente al IVA del Cont. Miguel Cayetano Coll se regularán los honorarios
solicitados a fs. 128.
3°) Intimar a Bulonfer SA a que, dentro del plazo de
cinco días, ingrese la suma de $ 4.275,87 (pesos cuatro mil doscientos setenta
y cinco con 87/100), bajo apercibimiento de librar certificado de deuda.
Regístrese, notifíquese, oportunamente devuélvanse
los antecedentes administrativos y archívese.